Belastingplan 2010

Aan de Koningin

Ons kenmerk: AFP/2009/0499 U

Betreft: Nader rapport betreffende het voorstel van wet houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2010)

Blijkens de mededeling van de Directeur van Uw kabinet van 1 september 2009, no. 09.002217, machtigde Uwe Majesteit de Raad van State zijn advies inzake het bovenvermelde voorstel van wet rechtstreeks aan ons te doen toekomen. Dit advies, gedateerd 7 september 2009, no. W06.09.0336/III, bied ik U, mede namens de Minister van Financiën, hierbij aan.[1]

Het kabinet is de Raad erkentelijk voor de voortvarendheid waarmee het advies inzake het bovenvermelde voorstel is uitgebracht.

Naar aanleiding van het advies merken wij het volgende op.

1. Belastingplan

De Raad merkt op, dat in het Belastingplan 2010 enkele maatregelen zijn opgenomen op het terrein van de omzetbelasting en vergroening waarmee geen wezenlijk budgettair belang gemoeid is. De Raad adviseert te motiveren waarom deze maatregelen niet in de Overige fiscale maatregelen 2010 zijn opgenomen. Het kabinet deelt de mening van de Raad dat het bijeenbrengen van maatregelen van uiteenlopende aard in een belastingplan aanvaardbaar is, indien de samenhang van de verschillende maatregelen mede het karakter van het wetsvoorstel bepaalt. Om die reden heeft het kabinet bij de vormgeving van het fiscale pakket Belastingplan 2010 ervoor gekozen de druk op de parlementaire besluitvorming zo laag mogelijk te houden door de verschillende maatregelen onder te brengen in maar liefst zes verschillende wetsvoorstellen. Op deze wijze heeft het kabinet getracht recht te doen aan de lijn zoals de Raad van State deze in zijn advisering sinds jaar en dag voorstaat. Langs deze lijnen heeft het kabinet ook de maatregelen in de onderscheidenlijke wetsvoorstellen ondergebracht. Juist om de reden van samenhang tussen de verschillende maatregelen heeft het kabinet ervoor gekozen maatregelen in de sfeer van de vergroening en het boetebeleid gezamenlijk in het belastingplan te presenteren en de maatregelen niet in afzonderlijke wetsvoorstellen onder te brengen, gesplitst naar budgettair belang. Het uit elkaar trekken van dergelijke maatregelen en onderbrengen in verschillende wetsvoorstellen komt naar de mening van het kabinet een overzichtelijk wetgevingsproces in beginsel niet ten goede. Bovendien kunnen de budgettaire effecten zelf een oorzaak vormen om ogenschijnlijk afzonderlijke maatregelen in onderlinge samenhang te presenteren, bijvoorbeeld omdat meerdere maatregelen vanuit één financieringsbron gefinancierd worden. Ten aanzien van de maatregelen in de omzetbelasting kan voorts worden opgemerkt, dat het kabinet de budgettaire effecten van deze maatregelen voldoende groot acht om dat effect als een hoofddoelstelling te beschouwen. Om die reden heeft het kabinet deze maatregelen opgenomen in het belastingplan. Overigens is de splitsing die het kabinet hanteert bij de maatregelen bij het opnemen van de omzetbelastingmaatregelen in de verschillende wetsvoorstellen tot uitdrukking gekomen. De maatregelen met een naar de mening van het kabinet gering budgettair effect, of waarvan het budgettair effect niet als hoofddoelstelling beschouwd kan worden, hebben hun weg in het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2010 gevonden.

Koopkrachtpakket 2010
De Raad merkt op dat in de toelichting op het belastingplan niet is ingegaan op de fiscale maatregelen in het koopkrachtpakket 2010 en acht een toelichting passend. Het belastingplan is een fiscaal wetsvoorstel en is op dat punt ook zelfstandig leesbaar. Alle fiscale wijzigingen uit het koopkrachtpakket die in het belastingplan zijn opgenomen, zijn weergegeven in paragraaf 4.4 van de memorie van toelichting bij het Belastingplan 2010. Het betreft in beginsel het verhogen of verlagen van heffingskortingen en belastingtarieven. Gekozen is om de wijzigingen in heffingskortingen en belastingtarieven in een tabelvorm te presenteren, aangezien op deze wijze zowel de mutatie als de oude en de nieuwe hoogte van de heffingskortingen respectievelijk de hoogte van de belastingtarieven overzichtelijk kan worden weergegeven. Aangezien dit jaar ook de grenzen van de belastingschijven wijzigen, zijn die wijzigingen ook, in een aparte paragraaf, opgenomen. Daarmee bevat de paragraaf alle feitelijke informatie die betrekking heeft op de fiscale onderdelen van het koopkrachtpakket. Zoals gebruikelijk zijn de budgettaire effecten van het koopkrachtpakket in de budgettaire tabel weergegeven. Niet-fiscale onderdelen van het koopkrachtpakket worden in andere regelgeving opgenomen en horen niet thuis in een belastingplan. Omdat niet alle aspecten van het koopkrachtpakket in het belastingplan staan, hoort ook het integrale koopkrachtpakket niet in het belastingplan thuis. Bovendien kan het koopkrachtpakket niet los worden gezien van de ontwikkeling van het integrale koopkrachtbeeld. Alleen de begroting van het ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid bevat een integraal beeld van alle koopkrachtmaatregelen die worden genomen om een evenwichtig koopkrachtbeeld tot stand te brengen.[2] Deze worden immers in samenhang met de overige onderdelen van het koopkrachtpakket toegelicht in het artikel Inkomensbeleid in de SZW-begroting.

Ondernemersfaciliteiten

Zelfstandigenaftrek
De Raad mist een toelichting op het handhaven van de huidige verschillen in inkomsten- belastingheffing tussen ondernemers en loontrekkenden. In de (vervolg)notitie fiscaal bevorderen ondernemerschap die als onderdeel van de memorie van toelichting bij het belastingplan is gevoegd, is aangegeven dat het toekennen van bijzondere faciliteiten aan ondernemers zoals de zelfstandigenaftrek, voortvloeit uit de wens om ondernemerschap te stimuleren en uit de bijzondere functies van winstinkomen (investeren en reserveren). Zoals de Raad zelf ook opmerkt, is de zelfstandigenaftrek in het verleden bovendien een aantal keer verhoogd onder andere als terugsluis bij lastenverzwaringen in het kader van de vergroening van het belastingstelsel en in verband met tariefverlagingen in de vennootschapsbelasting. In de genoemde notitie is aangegeven dat, onder meer door de hoogte en het degressieve verloop van de zelfstandigenaftrek, het verschil in belastingheffing tussen werknemers en ondernemers thans aanzienlijk kan zijn. Het verkleinen van die verschillen zou vanwege de daardoor optredende herverdelingseffecten voor in ieder geval een deel van de ondernemers negatieve inkomenseffecten tot gevolg hebben. Binnen een breder kader kunnen de mogelijkheden voor het mitigeren van herverdelingseffecten groter zijn. Het kabinet kan zich daarom voorstellen dat het verschil in belastingheffing tussen ondernemers en werknemers aan de orde komt als in de toekomst mogelijk gekeken wordt naar de mogelijkheden voor een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting. Paragraaf 2.2 van de (vervolg)notitie fiscaal bevorderen ondernemerschap is aangevuld op dit punt.

Daarnaast geeft de Raad aan het teleurstellend te vinden dat de consultatie van het bedrijfsleven en de advieswereld geen voorstel heeft opgeleverd dat de problematiek rond de zelfstandigenaftrek vermindert, zoals het opnemen van de zelfstandigenaftrek als basisvrijstelling in de MKB-winstvrijstelling als stap in de richting van een omzetting van de zelfstandigenaftrek in de MKB-winstvrijstelling. De Raad adviseert ook hieraan in de toelichting aandacht te besteden.

Er is uitgebreid geconsulteerd over varianten waarbij de zelfstandigenaftrek wordt omgezet in de MKB-winstvrijstelling. Het kabinet is het met de Raad eens dat er voor een dergelijke omzetting, in ieder geval theoretisch, veel valt te zeggen. Tijdens de consultaties bleek er echter geen draagvlak voor te zijn vanwege de herverdelingseffecten. Dit is beschreven in de genoemde (vervolg)notitie fiscaal bevorderen ondernemerschap. Het kabinet kan zich echter niet vinden in de opvatting van de Raad dat er helemaal niets wordt gedaan om de problematiek rond de zelfstandigenaftrek te verminderen. Er wordt immers voorgesteld – conform de gedachte van de door de Raad aangehaalde basisvrijstelling – om de zelfstandigenaftrek niet langer aftrekbaar te maken van niet-winstinkomen.

MKB-winstvrijstelling
De Raad adviseert in de toelichting de verhoging van de MKB-winstvrijstelling zelfstandig te motiveren. De verhoging van de MKB-winstvrijstelling dient om doorgroei van ondernemers te stimuleren in verband met de positieve effecten van doorgroeiers, zoals het creëren van werkgelegenheid, economische groei en innovatie. Dit mede gelet op het relatief lage aantal doorgroeiers in Nederland. Zoals is aangegeven in de memorie van toelichting kan doorgroei effectief worden gestimuleerd door lagere marginale tarieven voor winstinkomen. Dit wordt bereikt via een verhoging van de MKB-winstvrijstelling. In de memorie van toelichting is naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad duidelijker aangegeven dat deze maatregel doorgroei bevordert.

Volgens de Raad wordt de spanning tussen de belastingheffing over winst, loon en resultaat groter door het vervallen van het urencriterium voor de MKB-winstvrijstelling. De Raad merkt op dat in de toelichting geen aandacht is gegeven aan de vraag of en in hoeverre er een evenwicht bestaat tussen de belastingheffing over deze verschillende categorieën, mede in het licht van de grens die tussen winst en resultaat moet worden getrokken.

Het laten vervallen van het urencriterium voor de MKB-winstvrijstelling leidt ertoe dat ook hybride en deeltijdondernemers recht krijgen op deze faciliteit. Dit bevordert het starten van een onderneming naast een dienstbetrekking en in deeltijd en het doorgroeien van hybride en deeltijdondernemers. Zij onderscheiden zich van resultaatgenieters doordat sprake is van een duurzame organisatie van arbeid en (vaak in mindere mate) kapitaal. Bij resultaat uit overige werkzaamheden gaat het vaak om het meer incidenteel aanbieden van arbeid (vaak bijverdiensten). Het resultaat heeft dan ook, net als looninkomen, veelal primair een consumptiefunctie waardoor toekenning van ondernemersfaciliteiten minder voor de hand ligt. Gegeven de omvang en het doel van de MKB-winstvrijstelling treedt door het laten vervallen van het urencriterium volgens het kabinet dan ook geen verstoring op van het evenwicht tussen hybride en deeltijdondernemers enerzijds en loontrekkenden en resultaatgenieters anderzijds. In de brief zelfstandigen zonder personeel, de daarbij behorende adviesaanvraag aan de SER en de in het najaar te versturen brief over het project "vereenvoudiging fiscale arbeidsrelaties" zal verder op de positie van resultaatgenieters worden ingegaan. De (vervolg)notitie fiscaal bevorderen ondernemerschap is aangevuld op dit punt. Zoals hiervoor reeds is aangegeven is in die notitie ook opgenomen dat als in de toekomst mogelijk gekeken wordt naar de mogelijkheden voor een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting, daarbij ook de verschillen in belastingheffing tussen werknemers en ondernemers aan de orde kunnen komen.

3. Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek

In zijn advies gaat de Raad in op de cumulatie van fiscale faciliteiten voor zeer zuinige personenauto’s. In de toelichting is aan deze cumulatie geen aandacht gegeven. De Raad heeft in het bijzonder twijfel bij het openstellen van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek voor zeer zuinige personenauto’s en adviseert dit voorstel te heroverwegen. De cumulatie van fiscale faciliteiten voor zeer zuinige auto’s is beoogd. Gelet op de ervaringen de afgelopen jaren met dergelijke faciliteiten is een substantiële stimulans wenselijk om een verandering in het aankoopgedrag te realiseren. Om die reden neemt het kabinet het advies van de Raad op dit punt niet over. Wel is gelet op de opmerking van de Raad, de toelichting op dit punt aangevuld.

4. Successierechtschulden en –vorderingen

Heffingsrente successierechtschuld
Het advies van de Raad om de heffingsrente op één lijn te stellen met de materiële belastingschuld hebben wij overgenomen. Het is inderdaad zo dat de materiële, uit de wet voortvloeiende schuld uit hoofde van de heffingsrente door de belastingplichtige zelf bepaalbaar is. Het advies van de Raad heeft ons tevens doen besluiten om, behalve de heffingsrente, ook de invorderingsrente op één lijn te stellen met de materieel verschuldigde belasting, en de bestuurlijke boete, waarvoor dat niet mogelijk is, niet als een bezitting of verplichting in de zin van artikel 5.3 van de wet IB 2001 aan te merken. Ook voor de invorderingsrente geldt namelijk dat de materiële schuld bepaalbaar is als er sprake is van een nog te betalen belastingaanslag waarvan de betalingstermijn is verstreken.
Buitenlandse schulden en vorderingen uit belastingen op nalatenschappen
Het advies van de Raad om materiële belastingschulden en -vorderingen in aanmerking te nemen die voortvloeien uit buitenlandse belastingschulden op nalatenschappen is eveneens overgenomen. Bezittingen en schulden die voortvloeien uit binnenlandse en die welke voortvloeien uit buitenlandse belastingschulden worden nu geheel gelijk behandeld, ook wat betreft heffings- en invorderingsrente.

5. Stamrechtspaarrekening

De Raad merkt op dat de voorwaarde van de stamrechtvrijstelling dat de aan de werknemer of gewezen werknemer toekomende uitkeringen niet later ingaan dan in het jaar waarin hij de leeftijd van 65 jaar bereikt, niet lijkt te sporen met het kabinetsbeleid om doorwerken na 65 jaar te stimuleren. Het kabinet merkt allereerst op dat met het introduceren van een bankspaarvariant niet wordt beoogd om de bestaande voorwaarden voor de stamrechtvrijstelling aan te passen. Om deze reden is voor de bankspaarvariant, zoals de Raad terecht opmerkt, ook ten aanzien van de uiterste ingangsdatum aansluiting gezocht bij de voorwaarden zoals deze gelden voor de huidige stamrechtvrijstelling.

6. Verlaagd omzetbelastingtarief voor boeken

De Raad wijst er terecht op, dat de toevoeging aan het begrip boeken in tabel I, onderdeel a, post 30, van de Wet op de omzetbelasting 1968 niet overeenstemt met de omschrijving in de bijlage bij de Richtlijn 2009/47/EG van de Raad van 5 mei 2009 tot wijziging van de Richtlijn 2006/112/EG inzake verlaagde tarieven (Richtlijn 2009/47/EG). Het kabinet heeft er bewust voor gekozen om af te wijken van de bedoelde omschrijving in de bijlage bij Richtlijn 2009/47/EG. Boeken op papier zouden anders strikt genomen zowel onder het begrip “boeken” als onder de toevoeging “op alle fysieke dragers” geschaard kunnen worden. De voorgestelde tekst sluit een dergelijke overlapping uit. Voorts merkt de Raad op dat, indien met de voorgestelde tekst een uitbreiding van het begrip boeken is beoogd, deze uitbreiding in strijd komt met de Richtlijn. Tijdens de slotbesprekingen in Brussel over de totstandkoming van de Richtlijn 2009/47/EG is aangegeven dat tevens digitale educatieve informatie die is aangebracht op fysieke dragers en die kennelijk uitsluitend of nagenoeg uitsluitend bestemd is voor informatieoverdracht in het onderwijs, onder de gewijzigde omschrijving van boeken zoals opgenomen in de bijlage van de Richtlijn 2009/47/EG kan worden begrepen. Het advies van de Raad om de wijziging van de Richtlijn 2009/47/EG strikt te implementeren en de toevoeging aan het begrip boeken te beperken tot “op alle fysieke dragers”, wordt om die reden niet overgenomen.

7. Bestuurlijke boeten

Niet tijdig doen van aangifte
Naar aanleiding van het advies van de Raad is de toelichting op het voorstel om de verzuimboete wegens het niet of niet tijdig doen van aangifte voor een belasting die bij wege van aanslag wordt geheven te verhogen, aangepast.

Niet tijdig betalen
De betalingsverplichting bij aangifte- én aanslagbelastingen is door het kabinet als één van de voornaamste verplichtingen voor belastingplichtigen aangemerkt. Om belastingplichtigen aan te sporen om aan deze verplichting te voldoen, wordt ook het niet, niet tijdig of niet volledig betalen van een aanslagbelasting aangemerkt als een verzuim. Voor de volledigheid: het niet, niet tijdig of niet volledig betalen van een aangiftebelasting is al als verzuim opgenomen in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).

Het kabinet heeft zich afgevraagd in welke wet het nieuwe verzuim ‘niet nakomen van een betalingsverplichting bij een aanslagbelasting’ moet worden opgenomen. Hoewel er iets voor te zeggen is om dit verzuim bij de andere verzuimen in de AWR te plaatsen, hetgeen zou meebrengen dat de inspecteur ook deze verzuimboete oplegt, is de wettelijke regeling bij aanslagbelastingen nu eenmaal zo dat de inspecteur na het vaststellen van de belastingaanslag door het opmaken van het aanslagbiljet dit aanslagbiljet ter invordering aan de ontvanger ter hand stelt. Het niet, niet tijdig of niet volledig betalen van een aanslagbelasting vindt daarmee plaats in de fase dat de belastingaanslag onder de ontvanger rust. De systematiek van de wet ten aanzien van aanslagbelastingen heeft dus geleid tot opnemen van het nieuwe verzuim in de Invorderingswet 1990 (IW 1990).

De bevoegdheid van de ontvanger om een verzuimboete op te leggen heeft dan een geheel andere functie en dient daarom onderscheiden te worden van zijn reeds bestaande bevoegdheden in het kader van de dwanginvordering. De te introduceren verzuimboete is een sanctie, die ertoe strekt om de bereidheid van belastingschuldigen om – eigener beweging - een aanslagbelasting tijdig en volledig te betalen, te onderhouden en te versterken. Dwanginvordering strekt daarentegen ertoe om het bedrag aan verschuldigde belasting – buiten de medewerking van de belastingschuldige om – te innen. Een tijdige en volledige betaling voorkomt dwanginvordering. Het is dan ook de verwachting van het kabinet dat de nieuwe bevoegdheid van de ontvanger om een verzuimboete op te leggen eraan bijdraagt dat hij minder gebruik hoeft te maken van zijn bestaande bevoegdheden in het kader van de dwanginvordering. Daarmee vormt de boetebevoegdheid een noodzakelijke aanvulling op de bevoegdheden van de ontvanger.

Overige onderwerpen

Met betrekking tot de redactionele kanttekeningen die de Raad in overweging geeft in de bijlage bij zijn advies, merken wij het volgende op.

Naar aanleiding van de achtste kanttekening, het advies van de Raad om artikel XXXV, derde lid, in overeenstemming te brengen met de artikelsgewijze toelichting, is niet de wettekst, maar de toelichting aangepast. Aan de negende kanttekening is geen gevolg gegeven, nu is voorzien in een voorstel tot wijziging van artikel 15, eerste lid, onderdeel p, WBR.
Aan de overige kanttekeningen is gevolg gegeven.

Ten slotte is van de gelegenheid gebruik gemaakt om het overgangsrecht in het kader van de innovatiebox te versoepelen en om een aantal redactionele en technische verbeteringen in het wetsvoorstel en in de memorie van toelichting aan te brengen.

Ik moge U, mede namens de Minister van Financiën, verzoeken het hierbij gevoegde gewijzigde voorstel van wet en de gewijzigde memorie van toelichting aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal te zenden.

De staatssecretaris van Financiën,

mr. drs. J.C. de Jager

[1] De oorspronkelijke tekst van het voorstel van wet en van de memorie van toelichting zoals voorgelegd aan de Raad van State is ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.

[2] Hoofdstuk 2, artikel 41 van de SZW begroting.