Uitspraak Hoge Raad LJN-nummer: AL6905 Zaaknr: 38123
Bron: Hoge Raad der Nederlanden 's-Gravenhage
Datum uitspraak: 2-04-2004
Datum publicatie: 2-04-2004
Soort zaak: belasting -
Soort procedure: cassatie
Nr. 38.123
2 april 2004
AB
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van
het Gerechtshof te Leeuwarden van 8 maart 2002, nr. BK/434/01,
betreffende na te melden aanslag in de inkomstenbelasting/premie
volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de
inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag,
na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is
verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 1.116.239
met toepassing van het tarief van 45 percent op een
inkomensbestanddeel groot f 1.056.075. Nadat belanghebbende bij brief
van 12 november 2000 een nader bezwaarschrift bij de Inspecteur had
ingediend, heeft de Inspecteur bij uitspraak van 11 mei 2001, onder
vermelding dat reeds eerder op een bezwaarschrift tegen deze aanslag
was beslist, dit bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof
is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie
ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en
maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft bij verweerschrift betoogd dat
's Hofs uitspraak moet worden vernietigd.
De Advocaat-Generaal J.W. Ilsink heeft op 25 augustus 2003
geconcludeerd tot vernietiging van 's Hofs uitspraak en van de
uitspraak van de Inspecteur van 11 mei 2001, en het in behandeling
doen nemen van het geschrift van belanghebbende van 12 november 2000
als een tijdig ingediend beroepschrift.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan
De onderhavige aanslag is gedagtekend 6 oktober 2000. Tegen deze
aanslag heeft belanghebbende bij brief gedagtekend 9 oktober 2000
bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij brief van 11 oktober 2000 aan
belanghebbende meegedeeld, onder meer, dat hij het bezwaarschrift
conform het verzoek had afgedaan en dat de desbetreffende beschikking
eerdaags zou worden toegezonden. Bij uitspraak van 2 november 2000
heeft de Inspecteur de aanslag verminderd. Bij brief van 12 november
2000, ter Inspectie ontvangen op 14 november 2000, heeft
belanghebbende op twee punten die bij het eerdere bezwaar niet aan de
orde waren geweest, opnieuw bezwaren tegen de aanslag kenbaar gemaakt.
Bij uitspraak van 11 mei 2001 heeft de Inspecteur dit geschrift
aangemerkt als een tweede bezwaarschrift en dit bezwaar op die grond
niet-ontvankelijk verklaard. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende
beroep ingesteld bij het Hof. Het Hof heeft geoordeeld, kort gezegd,
dat de brief van 12 november 2000, gelet op de inhoud ervan, een
(nader) bezwaar tegen de aanslag is en niet kan worden aangemerkt als
een beroepschrift tegen de uitspraak van 2 november 2000, zodat
doorzending van die brief door de Inspecteur aan het Hof niet aan de
orde was. Tegen dit oordeel is het eerste middel gericht.
3.2. Het stelsel van de wet brengt mede dat nadat uitspraak op een
bezwaarschrift tegen een aanslag is gedaan, een belastingplichtige
verder slechts door middel van beroep zijn bezwaren kan doen gelden.
Nu de brief van 12 november 2000 geen andere uitlegging toelaat dan
dat belanghebbende nadat de aanslag was verminderd nog verder bezwaar
had tegen die aanslag, had de Inspecteur ingevolge artikel 6:15, lid
2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) dit geschrift zo
spoedig mogelijk moeten doorzenden aan het Hof, waarna het Hof het als
beroepschrift in behandeling had dienen te nemen. Anders dan het Hof
heeft geoordeeld staat daaraan niet in de weg dat belanghebbende zelf
in het geschrift heeft gesteld dat het bezwaar is gericht tegen de
onderhavige aanslag, en, op nog niet eerder aan de orde gestelde
gronden, aan de Inspecteur heeft verzocht de aanslag te corrigeren -
artikel 6:15, lid 2, Awb strekt er immers juist toe een belanghebbende
tegen de gevolgen van een dergelijke fout te beschermen - noch dat
belanghebbende beter had kunnen of moeten weten.
3.3. Het verzuim van de Inspecteur om aan artikel 6:15, lid 2, Awb te
voldoen, mag niet ten nadele van belanghebbende strekken. Het Hof had
daarom voorts moeten oordelen dat voor het als beroepschrift aan te
merken geschrift als ontvangstdatum bij het Hof had te gelden de datum
van ontvangst door de Inspecteur indien zich een van de gevallen heeft
voorgedaan die waren vermeld in de destijds geldende tekst van artikel
6:15, lid 3, Awb of, in andere gevallen, de datum die twee weken
daarna ligt (HR 8 december 1999, nrs. 33594 en 34984, BNB 2000/38 en
2000/39). Gelet op de vaststaande data had in beide situaties het
geschrift als een tijdig ingediend beroepschrift moeten worden
aangemerkt.
3.4. Uit hetgeen onder 3.2 en 3.3 is overwogen, volgt dat voorzover in
middel 1 een klacht van die strekking ligt besloten, het gegrond is.
De middelen behoeven voor het overige geen behandeling. 's Hofs
uitspraak kan niet in stand blijven. De uitspraak van de Inspecteur
van 11 mei 2001 moet worden vernietigd, en het verwijzingshof dient
alsnog belanghebbendes geschrift van 12 november 2000 als een tijdig
ingediend beroepschrift in behandeling te nemen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de
proceskosten. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan
belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een
vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, alsmede die van de Inspecteur van
11 mei 2001,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere
behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
verstaat dat het verwijzingshof belanghebbendes geschrift van 12
november 2000 als een tijdig ingediend beroepschrift in behandeling
neemt, en
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake
van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden
griffierecht ten bedrage van EUR 82.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer G.J. Zuurmond als voorzitter,
en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, J.C. van Oven en A.R.
Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I.
Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 2 april 2004.
*** Conclusie ***
PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
MR. J.W. ILSINK
ADVOCAAT-GENERAAL
Nr. 38.123
Derde Kamer B
IB/PVV 1997
CONCLUSIE van 25 augustus 2003 inzake:
X
tegen
DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
1. Feiten en procesverloop
1.1. Aan X, registeraccountant, (hierna: belanghebbende) is met
dagtekening 6 oktober 2000 een aanslag inkomstenbelasting voor het
jaar 1997 opgelegd. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag bij brief
met dagtekening 9 oktober 2000 bezwaar gemaakt. In dit bezwaarschrift
betoogt hij dat het bedrag van de stakingsvrijstelling ad f 45.000 ten
onrechte is opgenomen in de berekening van het 'normale' inkomen.
Voorts heeft belanghebbende verzocht om een gespecificeerde berekening
van de heffingsrente.
1.2. Op 11 oktober 2000 berichtte de Inspecteur van de Belastingdienst
Grote Ondernemingen R (hierna: de Inspecteur) belanghebbende dat hij
aan diens bezwaren tegemoet zou komen; deze brief bevat ook een
toelichting op de berekende heffingsrente. De dagtekening van de
uitspraak op bezwaar is 2 november 2000.
1.3. Belanghebbende heeft bij schrijven van 12 november 2000 -
derhalve zowel binnen de bezwaar- als de beroepstermijn - andermaal
bezwaar gemaakt tegen de aanslag. In dit tweede bezwaarschrift betoogt
belanghebbende dat bij het opleggen van de aanslag ten onrechte geen
rekening is gehouden met de zelfstandigenaftrek. Verder stelt hij dat
de aanslag te laat is vastgesteld, zodat de heffingsrente onredelijk
hoog is.
1.4. De Inspecteur heeft belanghebbende bij uitspraak met dagtekening
11 mei 2001 niet-ontvankelijk verklaard in dit bezwaar met als
motivering dat het een tweede bezwaarschrift betrof. Ambtshalve is hij
vervolgens wel ingegaan op de bezwaren; hij achtte deze ongegrond.
1.5. Belanghebbende heeft tegen deze laatste uitspraak beroep
ingesteld bij het Gerechtshof te Leeuwarden (hierna: het Hof). Het Hof
heeft het beroep bij schriftelijke uitspraak van 8 maart 2002(1)
ongegrond verklaard. Het overwoog:
3.1. Gelet op de inhoud van de aan de inspecteur gezonden brief van
belanghebbende van 9 oktober 2000, kan dit schrijven niet anders dan
een bezwaarschrift gericht tegen de onderhavige aanslag worden
opgevat. De inspecteur heeft dan ook terecht uitspraak gedaan op dat
bezwaarschrift.
3.2. De aan de inspecteur gestuurde brief van 12 november 2000 dient,
gelet op de inhoud van die brief, te worden opgevat als een (nader)
bezwaar tegen de opgelegde aanslag. Deze brief kan niet worden
aangemerkt als een beroepschrift gericht tegen de uitspraak van 2
november 2000. Immers, in die brief -die is gezonden naar de
inspecteur- wordt expliciet gesteld dat het bezwaar is gericht tegen
de onderhavige aanslag, worden nieuwe bezwaren tegen die aanslag
aangevoerd en wordt de inspecteur verzocht de aanslag te corrigeren.
Daarnaast dient te worden bedacht dat van belanghebbende -die van
beroep registeraccountant is- mag worden verwacht dat hij tot op
zekere hoogte bekend is met de procesgang in belastingzaken.
In dit verband is nog van belang dat gesteld noch gebleken is dat
belanghebbende op 12 november 2000 nog geen kennis had genomen van de
uitspraak van 2 november 2000. Evenmin is naar voren gekomen dat in de
laatstgenoemde uitspraak niet is gewezen op de beroepsmogelijkheid bij
het hof.
Doorzending van de brief van 12 november 2000 door de inspecteur aan
het hof is alsdan niet aan de orde.
3.3. Onder voormelde omstandigheden heeft de inspecteur belanghebbende
terecht niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar met dagtekening 12
november 2000. Aan een inhoudelijke beoordeling van de zaak komt het
hof derhalve niet toe.
1.6. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak tijdig en op de juiste
wijze beroep in cassatie ingesteld. Hij betoogt onder meer dat zijn
schrijven van 9 oktober 2000 geen bezwaarschrift tegen de aanslag was,
maar 'het afgeven van een signaal aan de inspecteur inzake een
rekenkundige onjuistheid in de aanslag'.
1.7. In zijn verweerschrift betoogt de Staatssecretaris van Financiën
dat 's Hofs oordeel blijk geeft van een onjuiste opvatting van het
bepaalde in art. 6:15, lid 2, Awb, dat de uitspraak moet worden
vernietigd en dat verwijzing moet plaatsvinden voor een inhoudelijke
behandeling van belanghebbendes bezwaren.
2. Beoordeling van het beroep in cassatie en ambtshalve
2.1. De aan belanghebbende opgelegde aanslag IB 1997 stuitte bij hem
op drie bezwaren; die betroffen: de stakingsvrijstelling, de
zelfstandigenaftrek en de heffingsrente. Vrijwel onmiddellijk nadat
belanghebbende het aanslagbiljet had ontvangen maakte hij bezwaar
tegen het op de stakingsvrijstelling toegepaste tarief. De brief van 9
oktober 2000 waarbij hij dat deed, kan - zoals het Hof terecht
oordeelde - naar zijn inhoud niet anders worden aangemerkt dan als een
bezwaarschrift. Belanghebbendes andersluidende stelling is dus
onjuist. Daarmee ontvalt de grond aan zijn cassatieberoep dat derhalve
faalt. Niettemin is er - zoals hierna zal blijken - een andere, van
ambtswege bij te brengen grond voor vernietiging van 's Hofs
uitspraak.
2.2. Op het bezwaar reageerde de Inspecteur alert. Bij brief van 11
oktober 2000 gaf hij te kennen dat belanghebbende gelijk had en bij
uitspraak van 2 november 2000 kreeg deze dat ook. Uit de stukken
blijkt niet of de uitspraak op bezwaar de juiste
rechtsmiddelverwijzing bevatte, maar 's Hofs oordeel dat niet gebleken
is dat zulks niet zo zou zijn, is in cassatie niet bestreden, zodat
ervan moet worden uitgegaan dat belanghebbende erop is gewezen dat hij
in beroep kon komen bij het Hof.
2.3. Belanghebbende kwam echter andermaal in bezwaar bij de
Inspecteur, deze keer met twee nieuwe grieven. Dit tweede bezwaar viel
niet alleen binnen de beroepstermijn maar ook nog binnen de
oorspronkelijke bezwaartermijn. De vraag rijst dan of de Inspecteur
eigenlijk niet te voortvarend te werk is gegaan en had moeten wachten
met het doen van uitspraak tot de bezwaartermijn was verstreken.
2.4. Die vraag zou ik ontkennend willen beantwoorden. Blijkens het
bepaalde in art. 7:10, lid 1, Awb vangt de beslistermijn aan op de dag
na die van de ontvangst van het bezwaarschrift en niet pas na
ommekomst van de bezwaartermijn. Nu het (eerste) bezwaarschrift aan de
wettelijke eisen voldeed en art. 7:10, lid 2, jo. 6:6 Awb te dezen dus
niet van toepassing was, kon de Inspecteur onmiddellijk na de
ontvangst van het bezwaarschrift uitspraak doen.
2.5. So far so good. Problemen ontstaan er als belanghebbende voor de
tweede keer - met twee nieuwe grieven - bezwaar maakt tegen de
aanslag. Tegen een aanslag kan slechts één keer bezwaar worden
gemaakt. Een tweede bezwaarschrift is dus niet ontvankelijk, tenzij
zo'n geschrift moet worden aangemerkt als een beroepschrift, want dan
moet de inspecteur dat geschrift doorzenden naar het bevoegde
gerechtshof.
2.6. Het te dezen toepasselijke art. 6:15 Awb luidde tot 1 april 2002
als volgt:(2)
1. Indien het bezwaar- of beroepschrift wordt ingediend bij een
onbevoegd bestuursorgaan of bij een onbevoegde administratieve
rechter, wordt het, nadat daarop de datum van ontvangst is
aangetekend, zo spoedig mogelijk doorgezonden aan het bevoegde orgaan,
onder gelijktijdige mededeling hiervan aan de afzender.
2. Het eerste lid is van overeenkomstige toepassing indien in plaats
van een bezwaarschrift een beroepschrift is ingediend of omgekeerd.
3. Het tijdstip van indiening bij het onbevoegde orgaan is bepalend
voor de vraag of het bezwaar- of beroepschrift tijdig is ingediend
indien:
a. geen juiste toepassing aan artikel 3:45 of artikel 6:23 is gegeven,
b. het bezwaar of beroep is gericht tegen het niet tijdig nemen van
een besluit, of
c. de onbevoegdheid van het orgaan voor de indiener van het geschrift
op een andere grond onduidelijk kon zijn.
2.7. Deze bepaling is (onder meer) als volgt toegelicht in de
parlementaire geschiedenis:(3)
In ons pluriforme stelsel van administratieve rechtsbescherming kan
het gemakkelijk voorkomen dat een rechtzoekende bij een verkeerde
administratieve rechter of een verkeerd bestuursorgaan beroep instelt.
(...).
Artikel legt op alle bestuursorganen en administratieve
rechters waarbij een beroep- of bezwaarschrift wordt ingediend, de
verplichting om dit door te zenden naar het wel bevoegde orgaan.
(...).
Het is gewenst deze doorzendverplichting ten aanzien van bezwaar- en
beroepschriften in algemene zin in de Awb te regelen. De achtergrond
van de in wetgeving en jurisprudentie voor deelgebieden ontwikkelde
regel is immers, dat de burger niet het slachtoffer dient te worden
van de ingewikkelde bevoegdheidsregeling op het terrein van de
rechtsbescherming.
2.8. Happé en ik menen:(4)
Het kan voorkomen dat een belastingplichtige naar aanleiding van een
uitspraak op een bezwaarschrift gaat corresponderen met de inspecteur.
Indien de inspecteur uit die correspondentie niet direct kan opmaken
dat die belastingplichtige in beroep wil gaan, verdient het
aanbeveling dat hij de belastingplichtige nog eens expliciet wijst op
de mogelijkheid om in beroep te gaan.
2.9. Schreuder-Vlasblom betoogt:(5)
Bij onbevoegde bestuursorganen of administratieve rechters ingediende
bezwaar- of beroepschriften, worden na aantekenen van de
ontvangstdatum zo spoedig mogelijk doorgezonden aan de bevoegde
instantie, (...).
2.10. Bartel schrijft:(6)
Uit het voorgaande volgt dat, indien op een bezwaarschrift uitspraak
is gedaan, en vervolgens tegen de desbetreffende aanslag of
beschikking nogmaals een bezwaarschrift wordt ingediend, dit laatste
geschrift, anders dan voorheen (zie HR 15 februari 1928, B. nr. 4225)
niet zonder meer (ook als het binnen de bezwaartermijn is ingekomen)
niet-ontvankelijk is, doch als beroepschrift in behandeling wordt
genomen. Een (eerste) bezwaarschrift dat op formele gronden
niet-ontvankelijk is verklaard, zodat het aangevoerde bezwaar niet in
behandeling is gekomen, staat echter aan de ontvankelijkheid van een
binnen de bezwaartermijn ingekomen tweede bezwaarschrift niet in de
weg (HR 19 november 1952, BNB 1953/7).
2.11. HR 26 augustus 1998, BNB 1999/15, oordeelde:
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan:
3.1.1. De onderhavige aanslag is gedagtekend 5 april 1995. Als
aanslagnummer is vermeld 1111. Tegen deze aanslag heeft belanghebbende
bij brief van 5 april 1995 bezwaar gemaakt.
3.1.2. Bij brief van 10 april 1995 heeft belanghebbende - voorzover te
dezen van belang - het volgende aan de Inspecteur bericht:
`Hiermee maak ik bezwaar tegen de aanslagen omzetbelasting, rente en
kosten die berekend zijn.
Dat bezwaar krijgt een andere motivatie dan mijn eerder ingediende
bezwaar omdat het verslag van het boekenonderzoek van A mij niet
eerder dan 7 april 1995 per post werd geleverd.
(...)
Tegen de aanslag 1111, de rente en de kosten daarover maak ik bezwaar
omdat deze aanslag te hoog is en niet is verrekend met de toegekende
carry-back en WIR premie.
De motivatie daarvoor volgt binnen 6 weken na dagtekening van de
aanslag.'.
3.1.3. De Inspecteur heeft bij uitspraak van 24 april 1995 de aanslag
gehandhaafd.
3.1.4. Bij brief van 27 april 1995 heeft belanghebbende onder
vermelding van (mede) het hiervóór in 3.1.1 genoemde aanslagnummer aan
de Inspecteur - voorzover te dezen van belang - het volgende bericht:
`Ik maak bezwaar tegen de hoogte van de aanslag, de rente, de kosten
en de beslagen.'.
3.1.5. De Inspecteur heeft op 20 juli 1995 uitspraak op laatstbedoeld
geschrift gedaan. Deze uitspraak luidt als volgt:
`uitspraak doende op het bezwaarschrift, ingediend tegen de onder
nummer 1111 vastgestelde naheffingsaanslag;
overwegende, dat het bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag reeds
eerder (tijdig) is ingediend en dat daarop al is beslist (zie brief A
d.d. 10 juli 1995);
handhaaft de naheffingsaanslag;'.
3.1.6. Belanghebbendes beroepschrift, met als bijlage een afschrift
van de hiervóór in 3.1.5 vermelde uitspraak, is op 29 augustus 1995
bij het Hof ingekomen. Het luidt - voorzover te dezen van belang - als
volgt:
`Namens X, kom ik hierbij bij uw Hof in beroep tegen de uitspraak van
de inspekteur der omzetbelasting te P op het bezwaarschrift ingediend
tegen de aan X opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting over het
tijdvak 1990 t/m 1994, aanslagnummer 1111, van welke uitspraak het
afschrift is gedagtekend 20 juli 1995.'.
3.2. Voor het Hof was tussen partijen primair in geschil de
ontvankelijkheid van belanghebbendes beroep.
3.3. Het Hof heeft vastgesteld: dat de Inspecteur ter zitting heeft
verklaard dat belanghebbendes brief van 27 april 1995 niet als
beroepschrift is aangemerkt; dat de Inspecteur voorts erop heeft
gewezen dat rond die datum en ook daarna veelvuldig contact is geweest
met belanghebbende en dat hij uit niets heeft kunnen afleiden dat
belanghebbende bedoeld heeft beroep in te stellen.
Het Hof heeft geoordeeld: dat onder deze omstandigheden de Inspecteur
belanghebbendes schrijven, mede gelet op de inhoud ervan, kon en mocht
opvatten op de wijze zoals hij heeft gedaan; dat de Inspecteur
derhalve niet was gehouden het aan het Hof door te zenden; dat
belanghebbende het schrijven van de Inspecteur van 20 juli 1995 niet
als de uitspraak op het bezwaar heeft kunnen opvatten, nu daarin wordt
verwezen naar de uitspraak van 24 april 1995; dat, nu vaststaat dat
het beroep tegen die uitspraak te laat is ingediend, het beroep
niet-ontvankelijk dient te worden verklaard.
3.4. De inhoud van belanghebbendes beroepschrift, zoals hiervóór in
3.1.6 weergegeven, laat geen andere gevolgtrekking toe dan dat het
zich richt tegen de uitspraak van de Inspecteur van 20 juli 1995 en
niet tegen diens uitspraak van 24 april 1995. Nu het beroepschrift
binnen de in artikel 6:7 Awb genoemde termijn van zes weken, die in
dit geval eindigde op 31 augustus 1995, bij het Hof is ingekomen,
heeft het Hof belanghebbende ten onrechte wegens termijnoverschrijding
niet-ontvankelijk in zijn beroep geacht.
Nu de Inspecteur zonder de door belanghebbende in zijn geschrift van
10 april 1995 aangekondigde motivering van het bezwaar af te wachten
uitspraak had gedaan, had het Hof voorts moeten oordelen dat de
Inspecteur het geschrift van 27 april 1995 had moeten aanmerken als
een beroepschrift dat hij aan het Hof diende door te zenden. Ten
slotte had het Hof moeten oordelen dat, indien deze juiste werkwijze
was gevolgd, het geschrift, gelet op de vaststaande data, tijdig bij
het Hof zou zijn ontvangen.
Belanghebbendes klachten betreffende 's Hofs uitspraak zijn derhalve
gegrond, zodat deze niet in stand kan blijven. De Hoge Raad kan zelf
de zaak afdoen. De uitspraak van de Inspecteur van 20 juli 1995 moet
worden vernietigd en het Hof dient alsnog belanghebbendes geschrift
van 27 april 1995 als een tijdig ingediend beroepschrift in
behandeling te nemen.
2.12. HR 2 februari 2000, BNB 2000/132, oordeelde:
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. De onderhavige aanslag is gedagtekend 30 oktober 1993. Tegen
deze aanslag heeft belanghebbende bij op 25 oktober 1993 ter Inspectie
ontvangen brief bezwaar gemaakt.
3.1.2. De Inspecteur heeft bij brief van 19 januari 1994, nadat
belanghebbende bij brief van 23 december 1993 had gereageerd op zijn
vragenbrief van 24 november 1993, een correctie op de aangifte en een
`gedeeltelijke verminderingsbeschikking' aangekondigd. Bij uitspraak
van 4 maart 1994 heeft de Inspecteur de aanslag verminderd.
3.1.3. Bij brief van 8 april 1994, ter Inspectie ontvangen op 12 april
1994, heeft belanghebbende opnieuw bezwaar gemaakt tegen de aanslag.
3.1.4. Bij uitspraak van 9 augustus 1996 heeft de Inspecteur
belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard in dat laatste bezwaar.
3.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van 9 augustus 1996 bij
brief van 29 augustus 1996, bij het Hof ontvangen op 31 augustus 1996,
beroep aangetekend bij het Hof. Het Hof heeft geoordeeld dat de
Inspecteur belanghebbende terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard in
zijn in 3.1.3 hiervoor genoemde bezwaar. Redengevend voor dit oordeel
is dat naar het oordeel van het Hof de Inspecteur op een tijdig tegen
de aanslag ingediend bezwaarschrift een op 19 januari 1994
gedagtekende uitspraak heeft gedaan, dat belanghebbende tegen deze
uitspraak geen beroepschrift heeft ingediend zodat deze uitspraak en
de aanslag onherroepelijk vaststaan, dat belanghebbende na afloop van
de beroepstermijn nogmaals een tegen de aanslag gericht bezwaarschrift
bij de Inspecteur heeft ingediend, maar dat tegen een uitspraak op
bezwaar slechts de mogelijkheid van beroep open staat.
3.3. Kennelijk berust het oordeel van het Hof dat de Inspecteur een op
19 januari 1994 gedagtekende uitspraak op het bezwaarschrift heeft
gedaan, op de in 3.1.2 genoemde brief van de Inspecteur van die datum.
Die brief, die tot de stukken van het geding behoort, laat echter geen
andere uitleg toe dan dat het daarin gaat om een aankondiging en
motivering van een uitspraak, niet om de uitspraak zelf. Voor het
overige laten de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding
geen andere uitleg toe dan dat - zoals het Hof ook zelf in 1.2 en 4.3
van zijn uitspraak overeenkomstig het standpunt van de Inspecteur in
het vertoogschrift heeft vastgesteld - de Inspecteur bij de uitspraak
van 4 maart 1994 heeft beslist op het bezwaar van belanghebbende.
3.4. Uit hetgeen in 3.3 is overwogen vloeit voort dat de Inspecteur de
in 3.1.3 genoemde brief van belanghebbende - het tweede bezwaarschrift
- ingevolge artikel 6:15, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht zo
spoedig mogelijk aan het Hof had dienen door te zenden, waarna het Hof
de brief als beroepschrift in behandeling had dienen te nemen. Het
verzuim van de Inspecteur om aan die bepaling te voldoen mag niet ten
nadele van belanghebbende strekken. Het Hof had de brief dan ook
alsnog als een wel dienovereenkomstig doorgezonden geschrift dienen
aan te merken. De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. De
klachten van belanghebbende behoeven geen behandeling. De uitspraak
van de Inspecteur van 9 augustus 1996 moet worden vernietigd en het
Hof dient alsnog belanghebbendes brief van 8 april 1994 als een - bij
brief van 29 augustus 1996 aangevuld - beroepschrift in behandeling te
nemen.
2.13. In NTFR 2000/1777 trof ik de tekst van een arrest aan van 29
november 2000 in een zaak met nr. 35.830. Dit arrest bestaat echter
niet aangezien het beroepschrift in cassatie in die zaak op 28
november 2000, dus een dag voor de aangekondigde uitspraak, is
ingetrokken. Er is dan ook geen (openbare) uitspraak gedaan. Het gaat
dus om een putatief arrest waarvan de tekst kennelijk abusievelijk aan
de redactie van het NTFR is gezonden, die deze tekst uiteraard heeft
gepubliceerd. Die publicatie brengt mee dat ik thans genoodzaakt ben
uit het putatieve arrest - met tegenzin - te citeren:
3.1. Het Hof heeft geoordeeld: dat de brief van de Inspecteur van 10
september 1998 als uitspraak op een bezwaarschrift moet worden
aangemerkt; dat het beroepschrift op 2 november 1998 ter griffie van
het Hof is ingekomen; dat de Inspecteur niet gehouden was de brieven
van belanghebbende van 9 en 18 september 1998 als beroepschriften door
te zenden aan het Hof; dat belanghebbende het beroep te laat heeft
ingesteld.
3.2. De eerste klacht keert zich tegen het oordeel dat de brieven van
belanghebbende van 9 en 18 september 1998 niet als beroepschriften
kunnen worden aangemerkt. Nu, anders dan in het arrest van de Hoge
Raad van 26 augustus 1998, nr. 33.392, BNB 1999/15, uit de bewoording
van de brieven, noch uit de kennelijke strekking daarvan kan worden
afgeleid dat belanghebbende opkwam tegen de inhoud van de uitspraak op
het bezwaar, is dit oordeel juist. De eerste klacht faalt derhalve.
2.14. Zou het putatieve arrest een echt arrest zijn geweest, dan zou
ik menen dat de Hoge Raad daarmee was afgedwaald van de weg die hij
ons in BNB 1999/15 en BNB 2000/132 heeft gewezen. Die weg is dat een
tweede bezwaarschrift (in beginsel) als een beroepschrift moet worden
aangemerkt.(7) Met NTFR 2000/1777 lijkt het criterium te worden
verplaatst naar de inhoud en de kennelijke strekking van zo'n tweede
bezwaarschrift. Dat levert echter onnodige en contra-productieve
interpretatieproblemen op en staat bovendien op gespannen voet met het
eerste en het tweede lid van art. 6:15 Awb, die dunkt mij
ondubbelzinnig zijn.
2.15. Art 6:15, lid 1, Awb treft een regeling voor (onder meer) het
geval dat een beroepschrift bij een verkeerd orgaan wordt ingediend.
In dat geval moet dit orgaan dat beroepschrift doorzenden naar het
bevoegde orgaan. In lid 2 is bepaald dat indien een bezwaarschrift
wordt ingediend in plaats van een beroepschrift, lid 1 van
overeenkomstige toepassing is. In onderlinge samenhang gelezen kan
hieruit worden afgeleid dat een tweede bezwaarschrift in beginsel als
een beroepschrift moet worden geherkwalificeerd en, zo het bij de
inspecteur is ingediend, door deze aan het bevoegde gerechtshof moet
worden doorgezonden.
2.16. Dit spoort met de rechtsbeschermingsgedachte die aan de Awb ten
grondslag ligt. De Awb, en vooral art. 6:15, ademt de sfeer uit van
het de belanghebbende - waar nodig - behulpzaam zijn bij het
procederen. Zeker belanghebbenden die niet worden bijgestaan door een
professionele gemachtigde mogen niet de dupe worden van het indienen
van een (verkeerd benoemd) geschrift bij de verkeerde instantie;
andere belanghebbenden trouwens ook niet.
2.17. Een uitzondering op de regel dat een tweede bezwaarschrift moet
worden geherkwalificeerd bestaat indien een belanghebbende zelf
expliciet te kennen geeft geen beroepschrift te willen indienen, maar
daadwerkelijk voor de tweede maal bezwaar te willen maken. In dat
geval bestaat geen doorzendverplichting voor het bestuursorgaan, maar
kan dit orgaan volstaan met een beoordeling van het tweede
bezwaarschrift.
2.18. Overigens zou ik menen dat een bestuursorgaan dat met een tweede
bezwaarschrift wordt geconfronteerd, natuurlijk ook aan de
belanghebbende mag voorleggen of deze eigenlijk bedoeld heeft een
beroepschrift in te dienen, alvorens het door te zenden.(8) Mocht
doorzending evenwel zonder overleg met de belanghebbende geschieden,
dan is er nog geen man overboord. Immers, indien de belanghebbende het
stuk toch echt als bezwaarschrift bedoelde, kan hij dat alsnog
aangeven aan het gerechtshof en zijn beroep - zonder griffierecht
verschuldigd te worden - intrekken.
2.19. Na herkwalificatie dient het beroepschrift zo spoedig mogelijk
naar het juiste orgaan te worden doorgezonden. HR 8 december 1999, BNB
2000/39, oordeelde:
3.3. (...). Indien een bezwaar- of beroepschrift wordt ingediend bij
een onbevoegd bestuursorgaan of bij een onbevoegde administratieve
rechter, en zich niet een van de in artikel 6:15, lid 3,
genoemde gevallen voordoet waarin het tijdstip van indiening bij het
onbevoegde orgaan bepalend is voor de vraag of het bezwaar- of
beroepschrift tijdig is ingediend, voorziet de Wet niet in de gevolgen
van een verzuim van het onbevoegde orgaan het geschrift zo spoedig
mogelijk door te zenden. Een dergelijk verzuim mag echter niet voor
rekening van de indiener van het geschrift komen. Indien het geschrift
binnen twee weken wordt doorgezonden, kan nog juist worden gesproken
van een zo spoedig mogelijke doorzending. In overeenstemming hiermee
moet bij doorzending op een later tijdstip het geschrift geacht worden
te zijn ingediend bij het bevoegde orgaan twee weken na binnenkomst
bij het onbevoegde orgaan.
Ik verwijs voorts naar HR 6 december 2002, BNB 2003/53, en mijn
conclusie voor dat arrest.
2.20. 's Hofs oordeel dat de Inspecteur het tweede bezwaarschrift niet
als beroepschrift behoefde door te zenden, berust op de volgende
gronden:
i. belanghebbende maakte expliciet bezwaar;
ii. hij formuleerde nieuwe bezwaren;
iii. hij verzocht de Inspecteur de aanslag te corrigeren;
iv. belanghebbende werd verondersteld over procesdeskundigheid te
beschikken;
v. gesteld noch gebleken is dat belanghebbende de eerste uitspraak op
bezwaar niet kende;
vi. gesteld noch gebleken is dat die uitspraak niet de juiste
rechtsmiddelverwijzing bevatte.
2.21. De gronden i en iii zijn irrelevant aangezien het onderhavige
probleem niet zou bestaan indien niet expliciet bij de Inspecteur
bezwaar zou zijn gemaakt; bovendien gaat het hele fiscale proces over
de aanslag. Grond ii is evenmin van belang nu ook in beroep nog nieuwe
grieven tegen de aanslag kunnen worden aangevoerd. Grond iv is
onbegrijpelijk aangezien het enkele feit dat belanghebbende
registeraccountant is, niets zegt over zijn processuele expertise.
Grond v is net zo irrelevant als grond i. Voor grond vi is art. 6:15,
lid 3, letter a, Awb geschreven en dus mag de rechtsmiddelverwijzing
geen rol spelen bij de herkwalificatie. Kortom: ik acht 's Hofs
gronden ontoereikend.
2.22. Te dezen betekent dit alles het volgende. Nu contra-indicaties
ontbraken, moet het tweede bezwaarschrift, anders dan het Hof
oordeelde, worden aangemerkt als een beroepschrift tegen de uitspraak
op bezwaar. Zou de Inspecteur het geschrift conform het bepaalde in
art. 6:15, lid 1, Awb zo spoedig mogelijk aan het Hof hebben
doorgezonden, dan zou het daar tijdig zijn binnengekomen, waarna het
Hof belanghebbendes grieven inhoudelijk had kunnen behandelen.
2.23. Met de Staatssecretaris meen ik dan ook dat 's Hofs uitspraak
niet in stand kan blijven. Hetzelfde geldt voor de uitspraak van de
Inspecteur van 11 mei 2001 (de uitspraak op het tweede bezwaar). Het
Hof zal belanghebbendes geschrift van 12 november 2000 (het tweede
bezwaarschrift) als een tijdig ingediend beroepschrift in behandeling
moeten nemen.
3. Conclusie
Ik concludeer dat de Hoge Raad de uitspraak van het Hof, alsmede de
uitspraak van de Inspecteur van 11 mei 2001 zal vernietigen en zal
verstaan dat het Hof belanghebbendes geschrift van 12 november 2000
als een tijdig ingediend beroepschrift in behandeling neemt.
De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden
A-G
1 Die uitspraak is de vervanging van de mondelinge uitspraak van 21
december 2001.
2 Met ingang van 1 april 2002 luidt het derde lid als volgt:
Het tijdstip van indiening bij het onbevoegde orgaan is bepalend voor
de vraag of het bezwaar- of beroepschrift tijdig is ingediend,
behoudens in geval van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht.
3 TK 1988-1989, 21 221, nr. 3, blz. 133/134; PG Awb I, blz. 304 rk. en
305 lk.
4 J.W. Ilsink en R.H. Happé, Algemeen fiscaal bestuursrecht, 2000,
blz. 97.
5 M. Schreuder-Vlasblom, de Awb; het bestuursprocesrecht, zevende
druk, 2001, blz. 96.
6 N.S.J. Koeman & J.E.M. Polak (red.), Praktijkboek bestuursrecht,
XIIA (Bewerkt door J.C.K.W. Bartel), 4.3.2.
7 Voor de goede orde: het gaat hier om het geval waarin op het eerste
bezwaar al uitspraak is gedaan. Zou daarop nog geen uitspraak zijn
gedaan, dan geldt de regel dat het tweede bezwaar als een aanvulling
op het eeste bezwaar moet worden gezien; vgl. HR 12 april 2002, BNB
2002/190.
8 Ik moge bijvoorbeeld verwijzen naar § 1.2. van mijn conclusie in de
zaak met nr. 37.747, VN 2003/15.30 (in deze zaak is nog geen arrest
gewezen), waarin het bestuursorgaan zulks had gedaan.
Hoge Raad der Nederlanden