Uitspraak Hoge Raad LJN-nummer: AI0347 Zaaknr: C02/294HR
Bron: Hoge Raad der Nederlanden 's-Gravenhage
Datum uitspraak: 3-10-2003
Datum publicatie: 3-10-2003
Soort zaak: civiel - civiel overig
Soort procedure: cassatie
3 oktober 2003
Eerste Kamer
Nr. C02/294HR
JMH/AT
Hoge Raad der Nederlanden
Arrest
in de zaak van:
DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/ ONDERNEMINGEN ALMELO,
kantoorhoudende te Almelo,
EISER tot cassatie,
advocaat: mr. M.J. Schenck,
t e g e n
---
gevestigd te ,
VERWEERSTER in cassatie,
advocaat: mr. J. Groen.
1. Het geding in feitelijke instantie
Verweerster in cassatie - verder te noemen: - heeft bij
exploit van 7 december 1999 eiser tot cassatie - verder te noemen: de
ontvanger - bij wege van prorogatie gedagvaard voor het gerechtshof te
Arnhem en - na vermindering van eis bij conclusie van repliek -
gevorderd bij arrest, uitvoerbaar bij voorraad, de ontvanger te
veroordelen om aan te voldoen een bedrag van f
31.518,--, vermeerderd met de wettelijke rente over dit bedrag vanaf
14 juli 1999 tot aan de dag van algehele voldoening.
De ontvanger heeft de vordering bestreden.
Bij uitvoerbaar bij voorraad verklaard arrest van 20 augustus 2002
heeft het hof de ontvanger veroordeeld aan te betalen
een bedrag van EUR 14.302,24, te vermeerderen met de wettelijke rente
daarover vanaf 14 september 1999 tot aan de dag van de algehele
voldoening, en het meer of anders gevorderde afgewezen.
Het arrest van het hof is aan dit arrest gehecht.
2. Het geding in cassatie
Tegen het arrest van het hof heeft de ontvanger beroep in cassatie
ingesteld. De cassatiedagvaarding is aan dit arrest gehecht en maakt
daarvan deel uit.
heeft geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
De zaak is voor partijen toegelicht door hun advocaten.
De conclusie van de advocaat-generaal E.M. Wesseling-van Gent strekt
tot verwerping van het beroep.
De advocaat van de ontvanger heeft bij brief van 27 juni 2003 op die
conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1 In cassatie kan worden uitgegaan van hetgeen in de conclusie van
de advocaat-generaal is vermeld onder 1.1-1.10. Kort gezegd komt dit
op het volgende neer.
De ontvanger heeft desgevraagd op 12 juli 1999 verlof gekregen van de
president van de rechtbank Almelo conservatoir beslag onder zichzelf
te leggen ten laste van tot verzekering van het verhaal
van twee nog op te leggen naheffingsaanslagen loon- en omzetbelasting
1998 met rente en kosten. De president heeft de termijn voor het
instellen van de eis in de hoofdzaak zoals bedoeld in art. 700 lid 3
(oud) Rv., bepaald op twee maanden na de beslaglegging. De ontvanger
heeft dit beslag op 14 juli 1999 gelegd. Hij heeft geen procedure bij
de burgerlijke rechter aanhangig gemaakt ter zake van zijn gestelde
vorderingen in verband met deze naheffingsaanslagen.
Op 27 juli 1999 heeft de inspecteur van de Belastingdienst
ondernemingen te Almelo aan naheffingsaanslagen opgelegd
wegens (a) loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak
van 1 januari 1996 tot en met 30 september 1998 ten belope van f
31.518,-- en (b) omzetbelasting over datzelfde tijdvak ten belope van
f 18.781,--. De onder (a) bedoelde naheffingsaanslag staat inmiddels
onherroepelijk vast nadat deze op bezwaar van is
verminderd met een bedrag van f 3.048,--; de onder (b) bedoelde
naheffingsaanslag is nog niet onherroepelijk geworden.
3.2 In dit geding heeft haar hiervoor onder 1 vermelde
vordering gebaseerd op de stelling dat het door de ontvanger gelegde
beslag nietig is omdat de ontvanger niet binnen de door de president
gestelde termijn van twee maanden een eis in de hoofdzaak heeft
ingesteld zoals bedoeld in art. 700 lid 3 (oud) Rv. De ontvanger heeft
dit standpunt bestreden.
3.3 Het gaat in deze zaak om de uitleg van de woorden "eis in de
hoofdzaak" in de zin van de artikelen 700 lid 3 en 704 (oud) Rv. Uit
de wettekst volgt niet dat de rechter die ten gronde dient te
beslissen over de deugdelijkheid van de vordering waarvoor het
conservatoir beslag is gelegd, steeds de burgerlijke rechter dient te
zijn. Uit de wetsgeschiedenis, waarin onder meer het geval wordt
aangehaald dat de hoofdzaak aan arbitrage binnen of buiten Nederland
is onderworpen (Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6),
blz. 310), blijkt dat "de hoofdzaak" onder omstandigheden ook voor een
andere instantie dan de burgerlijke rechter aanhangig kan worden
gemaakt.
3.4 Indien voor een belastingschuld conservatoir beslag wordt gelegd
door de ontvanger, ligt het om de volgende redenen weinig voor de hand
het begrip "hoofdzaak" aldus uit te leggen dat dit een voor de
burgerlijke rechter aanhangige procedure dient te zijn. Het
conservatoir beslag strekt naar zijn aard ertoe over te gaan in een
executoriaal beslag (vgl. art. 704 lid 1 (oud) Rv.). De overgang van
het beslag in de executoriale fase wordt bewerkstelligd door een
onherroepelijk geworden (in de regel: rechterlijke) beslissing ten
voordele van de beslaglegger in een procedure waarin toetsing
plaatsvindt van de grondslag en omvang van het door de beslaglegger
ingeroepen vorderingsrecht. De door de president te bepalen termijn
waarbinnen de eis in de hoofdzaak dient te zijn ingesteld (art. 700
lid 3 (oud) Rv.) heeft als doel te verzekeren dat - binnen deze
termijn - die procedure aanhangig wordt gemaakt.
De ontvanger kan echter zichzelf een executoriale titel verschaffen
door, nadat de inspecteur de aanslag heeft vastgesteld, een dwangbevel
uit te vaardigen (art. 14 Invorderingswet 1990 (hierna ook: Iw 1990)).
Toetsing van de gegrondheid en de omvang van de door de inspecteur
opgelegde aanslag, ter verzekering van de voldoening waarvan het door
de ontvanger gelegde conservatoire beslag strekt, vindt niet plaats
door de burgerlijke rechter maar, gelet op de taakverdeling tussen
deze en de belastingrechter, door laatstgenoemde.
3.5 Deze taakverdeling brengt voorts mee dat met de verplichte
inschakeling van de burgerlijke rechter geen redelijk belang zou
worden gediend, ook niet uit een oogpunt van rechtsbescherming voor de
belastingplichtige. De burgerlijke rechter zou, indien bezwaar tegen
de aanslag wordt gemaakt, óf zijn oordeel moeten aanhouden totdat op
dat bezwaar door de inspecteur - dan wel in het tegen diens beslissing
ingestelde beroep door de belastingrechter - onherroepelijk is
beslist, óf een voorwaardelijk vonnis moeten wijzen. Met een
aanhouding komt rechterlijke toetsing als vorenbedoeld niet
dichterbij; met het wijzen van een voorwaardelijk vonnis zou een
stelsel worden verkregen dat gelijkenis vertoont met de vroegere
vanwaardeverklaringsprocedure, die bij de wijziging van het
beslagrecht in 1992 ter gelegenheid van de invoering van de Boeken 3,
5 en 6 van het nieuw BW, nu juist als nodeloos complicerend is
afgeschaft (Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz.
307)). In dit licht kan zelfs worden gezegd dat door verplichte
inschakeling van de burgerlijke rechter uit een oogpunt van
rechtsbescherming voor de belastingplichtige veeleer een tegengesteld
effect zou worden bereikt. De belastingplichtige zou immers weliswaar
verstek kunnen laten gaan in een procedure als zojuist bedoeld, maar
aangenomen moet worden dat hij zich in de praktijk toch veelal
zekerheidshalve in die procedure zou doen vertegenwoordigen, met alle
kosten en tijdverlies van dien.
3.6 In de rechtspraak van voorzieningenrechters in eerste aanleg wordt
dan ook veelal ervan uitgegaan dat - anders dan het hof in de
onderhavige zaak heeft aangenomen - een door de inspecteur opgelegde
aanslag mede kan worden aangemerkt als eis in de hoofdzaak in de zin
van art. 700 lid 3 Rv. Tegen deze aanslag kan bezwaar worden gemaakt
bij de inspecteur en tegen diens uitspraak op dat bezwaar kan beroep
worden ingesteld bij de belastingrechter. In de onderhavige procedure
is deze opvatting subsidiair door de ontvanger verdedigd;
heeft daartegen een aantal bezwaren naar voren gebracht,
welke hierna zullen worden beoordeeld.
In de eerste plaats heeft gesteld dat het opleggen van
een aanslag niet een procedure is waarin door de rechter ten gronde
wordt beslist over de deugdelijkheid van de vordering waarvoor het
conservatoir beslag is gelegd, terwijl moet worden aangenomen dat de
regering met de term "hoofdzaak" in de artikelen 700 lid 3 en 704
(oud) Rv. juist wél een zodanige procedure voor ogen had.
Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 26 februari
1999, nr. 16.840, C 97/319, NJ 1999, 717, dient inderdaad tot
uitgangspunt dat de regering met de term "hoofdzaak" een procedure
voor ogen had zoals thans door bedoeld. Aangenomen moet
echter worden dat de regering daarbij niet aan een door de ontvanger
gelegd conservatoir beslag heeft gedacht, terwijl haar achterliggende
bedoeling wel degelijk wordt verwezenlijkt in de opvatting dat een
door de inspecteur opgelegde aanslag mede kan worden aangemerkt als
eis in de hoofdzaak in de zin van art. 700 lid 3 Rv. Zoals hiervoor
overwogen is die bedoeling immers dat binnen de termijn die daartoe
wordt gesteld door de rechter die het verlof tot beslaglegging
verleent, een procedure aanhangig wordt gemaakt waarin de gegrondheid
en de omvang van de vordering ter verzekering van de voldoening
waarvan het te leggen conservatoir beslag strekt, kunnen worden
getoetst. In gevallen als de onderhavige strekt de termijnstelling tot
een spoedige oplegging van de aanslag en nadat deze is opgelegd kan de
belastingplichtige daartegen bezwaar maken en, zo nodig, vervolgens
beroep instellen bij de belastingrechter. Aan deze stelling van
komt daarom niet of nauwelijks betekenis toe.
3.7 In de tweede plaats heeft zich beroepen op een door
de minister gedane uitspraak bij de behandeling van de Invorderingswet
1990 in het kader van de discussie over het in art. 3 lid 2 daarvan
geïntroduceerde zogeheten 'open systeem', dat wil zeggen dat de
ontvanger ter uitoefening van zijn taak, bestaande in de invordering
van de rijksbelastingen, niet alleen over de bijzondere aan de
Invorderingswet ontleende bevoegdheden beschikt, maar dat hij daartoe
ook gebruik kan maken van alle wettelijke bevoegdheden die een
schuldeiser aan het burgerlijk recht kan ontlenen, waaronder
maatregelen om op te komen tegen verkorting van zijn verhaalsrecht.
Nadat enkele kamerfracties de vraag hadden gesteld of de mogelijkheid
van versnelde invordering van (thans) de artikelen 10 in verbinding
met 15 Iw 1990 niet kon vervallen, nu de ontvanger als gevolg van dit
open systeem de mogelijkheid had gekregen conservatoir beslag te
leggen ter verzekering van verhaal voor zijn voormelde vorderingen,
reageerde de minister als volgt (Kamerstukken II, 1988/89, 20 588, nr.
6, blz. 17):
"Het antwoord daarop luidt ontkennend. Bedacht zij dat de invordering
in beginsel geschiedt langs de eenvoudige weg van het dwangbevel, dat
een executoriale titel verschaft. De ontvanger die tot het leggen van
conservatoir beslag wil overgaan dient zich te wenden tot de rechter
met een eis tot vanwaardeverklaring bij een rechterlijk vonnis. Dat
maakt de procedure aanzienlijk zwaarder op de enkele grond dat
behoefte bestaat aan een conservatoire maatregel. Weliswaar vervalt,
als gevolg van de aanpassing van het Wetboek van Burgerlijke
Rechtsvordering aan het nieuw Burgerlijk Wetboek, de
vanwaardeverklaringsprocedure (...), maar nodig is wel dat binnen de
voorgeschreven termijn een zogeheten eis in hoofdzaak wordt ingesteld,
onderscheidenlijk dat deze al is ingesteld. Het uitvaardigen van een
dwangbevel kan niet als zodanig gelden, zodat de ontvanger ook in deze
situatie gedwongen zou worden de weg naar de gewone rechter te gaan,
op de enkele grond dat snel moet worden gehandeld. (...)"
Op grond van deze en andere overwegingen - met name dat door
schrapping van de mogelijkheid van versnelde invordering de
slagvaardigheid van het invorderingsproces ernstig zou worden
belemmerd en dat de werkbelasting van de rechterlijke macht verder zou
worden verhoogd als de ontvanger uitsluitend op het conservatoir
beslag zou zijn aangewezen - concludeerde de minister dat de
ontvanger, hoewel deze als gevolg van het nieuwe "open systeem" ook
bevoegd wordt tot conservatoire beslaglegging, mede behoefte behoudt
aan het instrument van de versnelde invordering.
3.8 Aan kan op zichzelf worden toegegeven dat het feit
dat de minister heeft verklaard dat het uitvaardigen van een
dwangbevel niet kan gelden als het instellen van een eis in de
hoofdzaak in vorenbedoelde zin, lijkt te impliceren dat dit evenzo
geldt voor het opleggen van een aanslag door de inspecteur. Aan deze
opmerking van de minister kan echter een slechts beperkte betekenis
worden toegekend. Zij is immers gemaakt in een geheel andere context
dan thans aan de orde, namelijk bij de beantwoording van de vraag of
de ontvanger na de invoering van het open systeem van
invorderingsmaatregelen, nog behoefte behoudt aan het instrument van
de versnelde invordering, bij welke afweging ook (hiervoor in 3.7
genoemde) beleidsoverwegingen een rol hebben gespeeld. Aangenomen moet
worden dat de aandacht van de minister in dat verband niet specifiek
gericht is geweest op de onderhavige problematiek in het - toen nog
toekomstige - beslag- en executierecht. Voor die laatste
veronderstelling is temeer aanleiding omdat het uitvaardigen van een
dwangbevel bezwaarlijk zou kunnen worden aangemerkt als "eis in de
hoofdzaak". Het uitvaardigen van een dwangbevel strekt immers tot
gedwongen tenuitvoerlegging van de aanslag; toetsing van de gestelde
grondslag en omvang van de aanslag vindt in dat kader niet plaats.
3.9 In de derde plaats heeft aangevoerd dat een "tekort
in de rechtsbescherming" van de belastingplichtige zou ontstaan als
onder "eis in de hoofdzaak" in vorenbedoelde zin niet een voor de
burgerlijke rechter aanhangige bodemprocedure zou worden verstaan.
Voor zover daarmee wordt bedoeld dat toetsing van de gegrondheid en de
omvang van de door de inspecteur opgelegde aanslag, ter verzekering
van de voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde conservatoire
beslag strekt, in het geheel niet zal kunnen plaatsvinden, wordt
hiermee miskend dat deze toetsing (na intern bezwaar) door de
belastingrechter kan plaatsvinden.
Voor zover hiermee wil betogen dat de belastingplichtige
zonder rechtsmiddelen zou zijn gedurende de periode van bezwaar en
beroep tegen de aanslag en met name machteloos zou staan tegen een
vertraging in de behandeling van dat bezwaar en beroep, stuit haar
tegenwerping erop af dat de voorzieningenrechter die verlof tot het
beslag heeft gegeven, dit beslag na afweging van alle belangen
desverlangd - eventueel voorwaardelijk - kan opheffen en daarbij onder
meer kan betrekken aan wie de vertraging dient te worden toegerekend
en hoe ernstig de gevolgen van het laten voortduren dan wel de
opheffing van het beslag voor partijen over en weer zijn (art. 705
Rv.; vgl. ook Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz.
314). Voorts kan langs deze weg ook worden bereikt dat het beslag
geheel of gedeeltelijk wordt opgeheven indien bij de behandeling van
het tegen de aanslag ingestelde bezwaar of beroep blijkt dat de
aanslag ten onrechte of tot een te hoog bedrag is opgelegd.
3.10 Bij afweging van enerzijds de hiervoor in 3.4, 3.5 en 3.6 (eerste
zin) uiteengezette redenen waarom als "hoofdzaak" in de onderhavige
context niet een voor de burgerlijke rechter aanhangig te maken
procedure zou moeten worden aangemerkt en anderzijds de door
aangevoerde en hiervoor in 3.6-3.9 beoordeelde
argumenten waarom dit wél zo zou moeten zijn, komt aanzienlijk meer
gewicht toe aan die eerstgenoemde redenen.
Dit betekent echter niet dat het door de ontvanger primair naar voren
gebrachte standpunt kan worden onderschreven, dat in het geheel geen
eis in de hoofdzaak aanhangig behoeft te worden gemaakt indien hij
conservatoir beslag legt. Door die opvatting zou aan de noodzakelijke
zekerheid voor de belastingplichtige en voor derden, onaanvaardbaar
afbreuk worden gedaan. Anders dan het hof in de rov. 4.9-4.10 van zijn
thans bestreden arrest heeft overwogen, wordt aan deze belangen wél
voldoende recht gedaan door te aanvaarden dat, indien conservatoir
beslag wordt gelegd door de ontvanger, als eis in de hoofdzaak heeft
te gelden de oplegging van de aanslag door de inspecteur ter
verzekering van de voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde
beslag strekt. Aldus kan, aan de hand van de dagtekening, achteraf
worden vastgesteld of de aanslag binnen de door de
voorzieningenrechter daartoe gestelde termijn is opgelegd, terwijl
door het opleggen van de aanslag bovendien rechterlijke toetsing
mogelijk wordt van de aan het beslag ten grondslag liggende
pretenties. Daarmee zijn de vorenbedoelde belangen van de
belastingplichtige en van derden, voldoende gediend.
3.11 Het middel is gegrond voor zover het een betoog van vorenstaande
strekking bevat en behoeft voor het overige geen behandeling. Nu
vaststaat dat de inspecteur de aanslag, ter verzekering van de
voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde conservatoir beslag
strekt, heeft opgelegd binnen de door de president bepaalde termijn
van twee maanden, kan de Hoge Raad zelf de zaak afdoen door, met
vernietiging van het bestreden arrest, de verminderde vordering van
alsnog af te wijzen.
4. Beslissing
De Hoge Raad:
vernietigt het arrest van het gerechtshof te Arnhem van 20 augustus
2002;
wijst de vordering van af;
veroordeelt in de kosten van de procedure, tot op deze
uitspraak aan de zijde van de ontvanger begroot:
- in de procedure voor het hof op EUR 594,45 aan verschotten en EUR
1.996,63 voor salaris;
- in cassatie op EUR 475,97 aan verschotten en EUR 1.590,-- voor
salaris.
Dit arrest is gewezen door de raadsheren J.B. Fleers, als voorzitter,
H.A.M. Aaftink, D.H. Beukenhorst, O. de Savornin Lohman en F.B.
Bakels, en in het openbaar uitgesproken door de raadsheer F.B. Bakels
op 3 oktober 2003.
*** Conclusie ***
Nr. C02/294HR
mr. E.M. Wesseling-van Gent
Zitting: 13 juni 2003
Conclusie inzake:
De Ontvanger van de Belastingdienst / Ondernemingen Almelo
tegen:
1. Feiten(1) en procesverloop.
1.1 Eiser tot cassatie, de Ontvanger, heeft zich op 12 juli 1999 bij
verzoekschrift op de voet van art. 724 Rv. oud in verbinding met art.
3 lid 2 van de Invorderingswet 1990 (Iw 1990)(2) gewend tot de
president van de arrondissementsrechtbank te Almelo met het verzoek
zijn vordering uit twee nog op te leggen naheffingsaanslagen loon- en
omzetbelasting 1998 inclusief invorderingsrente en kosten voorlopig te
begroten op f 60.000,-- en hem te vergunnen ter verzekering van het
verhaal van die vordering ten laste van verweerster in cassatie,
, beslag te leggen onder zichzelf, namelijk op twee nog
te verlenen teruggaven omzetbelasting van in totaal f 120.837,--.
De Ontvanger heeft de president daarbij verzocht om de termijn voor
het instellen van de eis in de hoofdzaak te bepalen op twee maanden na
de beslaglegging.
1.2 De president heeft het gevraagde verlof nog diezelfde dag
verleend. De door de president gestelde termijn van 2 maanden
(eindigende op 14 september 1999) is nadien niet verlengd.
1.3 Op 14 juli 1999 heeft de Ontvanger uit hoofde van dat verlof onder
zichzelf beslag doen leggen, in het bijzonder op de teruggaven van
omzetbelasting over maart en april 1998 ten bedrage van f 120.837,--.
1.4 Op 27 juli 1999 heeft de inspecteur van de Belastingdienst
Ondernemingen te Almelo, nadat de gelegenheid had
gekregen om op het daaraan ten grondslag liggende
concept-controlerapport te reageren, aan de volgende
naheffingsaanslagen opgelegd:
a. loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak van 1
januari 1996 tot en met 30 september 1996 ten belope van f 31.518,--
(incl. verhoging en heffingsrente);
b. omzetbelasting over hetzelfde tijdvak ten belope van f 18.781,--
(incl. verhoging en heffingsrente)(3).
1.5 De inspecteur heeft de definitieve versie van het controlerapport,
gedateerd 27 juli 1999, bij brief van 29 juli 1999 aan
gezonden.
De door gemaakte bezwaren tegen het controlerapport zijn
aangemerkt als bezwaren tegen de betrokken aanslagen.
1.6 heeft dadelijk tegen het conservatoir beslag van de
Ontvanger geprotesteerd met sommatie tot uitbetaling van de hiervoor
vermelde teruggaven van omzetbelasting over maart en april 1998.
1.7 De Ontvanger heeft het conservatoir beslag aanvankelijk
gehandhaafd tot een bedrag van f 50.299,-- en het meerdere met
(met haar instemming) verrekend.
1.8 De inspecteur heeft bij op 20 december 1999 gegeven beslissing op
bezwaar, de naheffingsaanslag omzetbelasting verminderd met f
3.048,--, welk bedrag aan is uitbetaald.
Tegen deze beslissing op bezwaar is door geen beroep
ingesteld zodat de aldus verminderde aanslag onherroepelijk vaststaat.
1.9 Het bezwaar van tegen de naheffingsaanslag
loonbelasting/premie volksverzekeringen is door de inspecteur bij
uitspraak van 15 februari 2001 afgewezen.
heeft daartegen beroep bij de belastingkamer van het
Gerechtshof te Arnhem en vervolgens beroep in cassatie ingesteld,
zodat deze beslissing - in ieder geval ten tijde van het bestreden
arrest - nog niet onherroepelijk was.
1.10 Partijen zijn bij schriftelijke overeenkomst van 16/29 november
1999 overeengekomen hun geschil betreffende rechtsgeldigheid van het
hier bedoelde beslag aan het Gerechtshof te Arnhem voor te leggen.
1.11 Bij inleidende dagvaarding van 7 december 1999 heeft
de Ontvanger vervolgens, bij wege van prorogatie,
gedagvaard voor het hof en gevorderd de Ontvanger te veroordelen om
aan haar een bedrag van f 50.299,-- (met wettelijke rente) te voldoen.
1.12 Aan deze vordering heeft ten grondslag gelegd dat
het conservatoir beslag van de Ontvanger nietig is, omdat het niet
binnen de bij het verlof gestelde termijn is gevolgd door het
instellen van een "eis in de hoofdzaak" als bedoeld in art. 700 lid 3
Rv. oud nu het opleggen van een belastingaanslag hiermee niet kan
worden gelijk gesteld. De (naheffings)aanslag is volgens
niets anders dan de vordering ter verzekering van het verhaal waarvan
het conservatoir beslag wordt gelegd. Het enkel opleggen van de
aanslag brengt nog niet de noodzakelijke en dadelijke rechterlijke
toetsing van de vordering mee, die het instellen van de eis in de
hoofdzaak vergt. De Ontvanger is - aldus nog steeds -
gehouden tot uitbetaling van de teruggaven van omzetbelasting over
maart en april 1998 en, op grond van onrechtmatige beslaglegging, tot
vergoeding van de wettelijke rente over het in beslag gehouden bedrag.
De Ontvanger heeft gemotiveerd verweer gevoerd.
1.13 Bij uitvoerbaar bij voorraad verklaard arrest van 20 augustus
2002(4) heeft het hof zich bevoegd verklaard om van het onderhavige
geschil kennis te nemen(5) en de Ontvanger veroordeeld om aan
een bedrag van EUR 14.302,24, te vermeerderen met
wettelijke rente te voldoen.
1.14 De Ontvanger heeft tegen dit arrest tijdig(6) beroep in cassatie
ingesteld. heeft geconcludeerd tot verwerping van dit
cassatieberoep. Partijen hebben hun standpunt schriftelijk doen
toelichten, waarna de Ontvanger heeft gerepliceerd en
heeft gedupliceerd.
2. Inleidende opmerkingen
2.1 Met de invoering van de boeken 3, 5 en 6 van het nieuw BW ook is
de regeling van het beslag in het Wetboek van Burgerlijke
Rechtsvordering gewijzigd. Blijkens de algemene toelichting(7) heeft
de wetgever met de huidige regeling van het conservatoir beslag,
waarvan de hoofdregels zijn neergelegd in de artikelen 700, 704 en 705
Rv., een vereenvoudiging van het oude recht beoogd met als
belangrijkste versimpeling dat niet langer de vanwaardeverklaring van
het beslag behoeft te worden gevorderd(8).
2.2 Het hier toepasselijke art. 700 lid 3 Rv. oud schrijft voor dat,
tenzij op het tijdstip van het verlof voor het leggen van conservatoir
beslag reeds een eis in de hoofdzaak is ingesteld, het verlof wordt
verleend onder voorwaarde dat het instellen daarvan geschiedt binnen
een door de president van de rechtbank daartoe te bepalen termijn van
ten minste acht dagen na het beslag, welke termijn hij kan verlengen
indien de beslaglegger dit voor het verstrijken van de termijn
verzoekt. Overschrijding van deze termijn voor het instellen van een
eis in de hoofdzaak doet het beslag vervallen.
2.3 Zodra de beslaglegger in de hoofdzaak een executoriale titel heeft
verkregen en deze voor tenuitvoerlegging vatbaar is geworden, gaat het
conservatoir beslag ingevolge art. 704 lid 1 Rv. oud over in een
executoriaal beslag, mits de verkregen titel aan de beslagene en, zo
het beslag onder een derde is gelegd, ook aan deze is betekend. Wordt
de eis in de hoofdzaak afgewezen en is deze afwijzing in kracht van
gewijsde gegaan, dan vervalt daardoor tevens van rechtswege het beslag
(art. 704 lid 2).
2.4 Het "instellen van een eis" heeft de wetgever als een ruime
omschrijving bedoeld, waarbij is aangesloten bij de terminologie van
art. 3:316 BW (stuiting van bevrijdende verjaring) waar dezelfde
omschrijving wordt gebezigd(9).
Mede op grond van de wetsgeschiedenis wordt aangenomen dat onder het
"instellen van een eis in de hoofdzaak" in ieder geval wordt verstaan
het aanhangig maken van een dagvaardingsprocedure ten principale, het
indienen van een verzoekschrift, het aanhangig maken van een procedure
voor een buitenlandse rechter, het aanhangig maken van een
(inter)nationale arbitrage, het instellen van een eis in reconventie
en een aanmelding bij de rechter-commissaris op de voet van art. 482
lid 2 Rv.(10). Verschil van mening bestaat over het antwoord op de
vraag of ook het aanhangig maken van een bindend-adviesprocedure als
het instellen van een eis in de hoofdzaak in de zin van art. 700 lid 3
Rv. oud kan worden gezien(11). De wijzen van alternatieve
geschilbeslechting zoals mediation en minitrial kunnen zonder
expliciete regeling op dit punt niet als "hoofdzaak" worden
gezien(12).
2.5 In zijn arrest van 26 februari 1999 (NJ 1999, 717) heeft de Hoge
Raad beslist dat een vordering in kort geding ook als "een eis in de
hoofdzaak" kan worden aangemerkt. Deze voor de praktijk belangrijke
vraag, waarover tot dan toe in rechtspraak en literatuur geen
eenstemmigheid bestond(13), heeft de Hoge Raad toen als volgt
beantwoord:
"3.4.2 Uit de enkele tekst van art. 700 lid 3 valt niet af te leiden
welke betekenis moet worden toegekend aan het begrip "eis in de
hoofdzaak" als gehanteerd in deze bepaling.
Ook de wetsgeschiedenis geeft te dien aanzien geen duidelijk antwoord.
In de memorie van toelichting is het derde lid van art. 700 als volgt
toegelicht (Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz.
310):
"Het derde lid (...) bevat een regel die door sommigen ook voor het
huidige recht verdedigd wordt, hetzij in dier voege dat niet alleen
binnen acht dagen een dagvaarding tot vanwaardeverklaring moet worden
uitgebracht, maar ook de hoofdzaak zelf binnen die termijn aanhangig
moet worden gemaakt (...), hetzij in dier voege dat de hoofdzaak in
elk geval binnen een redelijke termijn zal moeten worden ingesteld op
straffe van opheffing van het beslag door de rechter (...). Het derde
lid sluit daar in zoverre bij aan dat de president die verlof tot het
leggen van het beslag verleent in een geval dat de hoofdzaak nog niet
is ingesteld, een termijn van ten minste acht dagen vaststelt,
waarbinnen dit alsnog dient te geschieden. Wanneer het gaat om een
vordering die in Nederland voor de gewone rechter ingesteld kan
worden, ligt het voor de hand dat een termijn van acht dagen in de
regel voldoende zal zijn. Denkbaar is echter dat, bij voorbeeld
krachtens verdrag of overeenkomst, slechts een buitenlandse rechter
bevoegd is of dat de hoofdzaak aan arbitrage binnen of buiten
Nederland is onderworpen. In zodanige gevallen dient de president de
vrijheid te hebben een langere termijn vast te stellen (...)."
Gelet op het in deze passage gelegde verband met het oude beslagrecht,
ligt het voor de hand dat de regering bij het bezigen van de termen
"hoofdzaak" en "gewone rechter" een procedure voor ogen had, waarin
door de rechter ten gronde wordt beslist over de deugdelijkheid van de
vordering waarvoor het conservatoir beslag is gelegd. Daaruit volgt
echter niet dat men voor het nieuwe beslagrecht de mogelijkheid heeft
willen uitsluiten dat ook een procedure in kort geding, strekkende tot
toewijzing - bij wege van voorlopige voorziening - van de vordering
waarvoor beslag is gelegd, voor de toepassing van art. 700 lid 3 als
hoofdzaak wordt aangemerkt. Het gebruik van de term "hoofdzaak" in de
geciteerde passage - alsook in de toegelichte wetstekst zelf - vindt
een gerede verklaring in de omstandigheid dat deze term onder vigeur
van het oude beslagrecht was ingeburgerd om het onderscheid met de
vanwaardeverklaring in enge zin (de vaststelling dat aan de
voorgeschreven formaliteiten is voldaan) aan te geven; bovendien was
onder het oude recht nu eenmaal steeds een beslissing tot
vanwaardeverklaring vereist om het conservatoir beslag over te doen
gaan in executoriaal beslag, welke beslissing niet in kort geding kon
worden gegeven.
Voor de beantwoording van de door het onderdeel aan de orde gestelde
vraag moet derhalve worden nagegaan welke uitleg van de wettelijke
bepalingen het meest recht doet aan de strekking van het conservatoir
beslag als onderdeel van het wettelijk beslag- en executiestelsel; bij
deze uitleg dient rekening te worden gehouden met de belangrijke
functie die het kort geding bij de huidige stand van de
rechtsontwikkeling vervult in gevallen waarin een spoedeisend belang
bestaat bij doeltreffende rechtsmaatregelen.
Conservatoir beslag is een middel tot bewaring van recht, dat ertoe
strekt te voorkomen dat in beslag genomen goederen worden vervreemd en
aldus niet meer door executoriaal beslag zouden kunnen worden
getroffen op het tijdstip waarop met betrekking tot die goederen een
executoriale titel is verkregen. Deze strekking levert een toereikende
rechtvaardiging op voor de door de wetstekst niet uitgesloten en
inmiddels in de rechtspraak van kort geding rechters in eerste aanleg
gangbaar geworden opvatting dat ook een vordering in kort geding,
strekkende tot een voor tenuitvoerlegging vatbare veroordeling tot
voldoening aan de vordering waarvoor het conservatoir beslag is
gelegd, kan gelden als eis in de hoofdzaak in de zin van art. 700 lid
3.
Daartegenover komt onvoldoende gewicht toe aan de omstandigheid dat in
de van dezelfde afdeling deel uitmakende bepaling over
onderbewindstelling (art. 710) met de term "hoofdzaak" kennelijk niet
mede een (tweede) kort geding is bedoeld.
Het onderdeel is derhalve gegrond, met dien verstande dat alleen een
kort geding dat strekt tot het verkrijgen van een voor
tenuitvoerlegging vatbare veroordeling tot voldoening aan de vordering
ter verzekering waarvan het conservatoir beslag is gelegd, voor de
toepassing van art. 700 lid 3 en art. 704 als "hoofdzaak" kan worden
aangemerkt."
2.6 Als uitgangspunt geldt derhalve dat het in art. 700 lid 3 Rv. gaat
om een procedure waarin door een rechter ten gronde wordt beslist over
de deugdelijkheid van de vordering waarvoor het conservatoir beslag is
gelegd, waarbij de ingestelde rechtsvordering strekt tot een voor
tenuitvoerlegging vatbare veroordeling.
2.7 Voor de beantwoording van de vraag of in een bepaald geval sprake
kan zijn van het instellen van een "eis in de hoofdzaak" als bedoeld
in art. 700 lid 3 Rv. oud dient in de lijn van NJ 1999, 717 rekening
te worden gehouden met de volgende gezichtspunten: (i) de strekking
van het conservatoir beslag, (ii) de functie van het geding bij de
huidige stand van de rechtsontwikkeling, (iii) de gangbare opvatting
in de rechtspraktijk alsmede (iv) het ontbreken van contra-indicaties
in wetsgeschiedenis en wetstekst(14).
2.8 In dit geval heeft de Ontvanger conservatoir beslag onder zichzelf
gelegd. Deze bevoegdheid is gegrond op art. 3, tweede lid, Iw
1990(15). In deze bepaling is een open systeem van
invorderingsmaatregelen neergelegd, inhoudende dat de ontvanger zowel
de bevoegdheden van een schuldeiser heeft als over bijzondere aan de
Invorderingswet ontleende bevoegdheden beschikt(16).
Aangenomen wordt dat de ontvanger een conservatoir beslag kan leggen
in de zeldzame gevallen waar nog geen belastingaanslag is opgelegd
maar aan de materiële verschuldigdheid niet behoeft te worden
getwijfeld(17). Conservatoir beslag kan in die gevallen noodzakelijk
zijn indien de dreiging van verduistering zo dringend is dat niet kan
worden gewacht totdat een aanslag aan de belastingplichtige(n) is
opgelegd.
2.9 Daarnaast kan de ontvanger de versnelde (dwang)invordering op
grond van art. 10 en 15 Iw 1990 toepassen(18).
Tijdens de parlementaire behandeling van wetsvoorstel 20 588 dat
uiteindelijk tot de Invorderingswet 1990 heeft geleid, is naar
aanleiding van de aan het open systeem te ontlenen bevoegdheid van de
ontvanger tot het leggen van conservatoir beslag in de Tweede Kamer
een discussie ontstaan over de vraag of door de invoering daarvan niet
de noodzaak voor de regeling inzake de versnelde invordering is komen
te vervallen.
De regering heeft die vraag toen als volgt ontkennend beantwoord(19):
"Bedacht zij dat de invordering in beginsel geschiedt langs de
eenvoudige weg van het dwangbevel, dat een executoriale titel
verschaft. De ontvanger die tot het leggen van conservatoir beslag wil
overgaan dient zich te wenden tot de rechter met een eis tot van
waardeverklaring bij een rechterlijk vonnis. Dat maakt de procedure
aanzienlijk zwaarder op de enkele grond dat behoefte bestaat aan een
conservatoire maatregel. Weliswaar vervalt, als gevolg van de
aanpassing van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering aan het
nieuw Burgerlijk Wetboek, de vanwaardeverklaringsprocedure
(Invoeringswet Boeken 3, 5 en 6 van het nieuw Burgerlijk Wetboek,
eerste gedeelte), maar nodig is wel dat binnen de voorgeschreven
termijn een zogeheten eis in hoofdzaak wordt ingesteld,
onderscheidenlijk dat deze al is ingesteld. Het uitvaardigen van een
dwangbevel kan niet als zodanig gelden, zodat de ontvanger ook in deze
situatie gedwongen zou worden de weg naar de gewone rechter te gaan,
op de enkele grond dat snel moet worden gehandeld. Daarbij zij erop
gewezen dat na de evenbedoelde aanpassing van het Wetboek van
Burgerlijke Rechtsvordering in alle gevallen presidiaal verlof nodig
is voor het leggen van conservatoir beslag. Het vervallen van de
mogelijkheid van versnelde invordering zou dan meebrengen dat door de
ontvanger in zeer veel gevallen verlof zou moeten worden gevraagd, wat
gezien de frequentie waarmee dat zou moeten gebeuren de
slagvaardigheid van het invorderingsproces in niet geringe mate zou
kunnen bemoeilijken. Ook kan nog worden opgemerkt dat bij de
waarborgen waarmee het conservatoir beslag als voorlopige maatregel is
omringd, een niet onbelangrijke rol speelt dat mede moet worden
afgewogen de mogelijkheid dat de schuldeiser later insolvent blijkt.
Dit kan zich bij de ontvanger niet voordoen.
Daar komt nog het volgende bij. Wellicht zou de ontvanger in 1933 -
toen de regeling inzake versnelde invordering werd ingevoerd - hebben
kunnen volstaan met de regeling van het conservatoir beslag, in de
huidige maatschappij met de daarbij behorende functie en omvang van de
belastingheffing en -invordering is een zodanige regeling onvoldoende.
Sinds de invoering in 1933 is de toepassing van de maatregel van
versnelde invordering aanzienlijk toegenomen. Tevens wijzen wij erop
dat tussen 1933 en heden de belastingmoraal een ontwikkeling in
negatieve zin heeft vertoond; daardoor is ook de kans toegenomen dat
de goederen waarop via het leggen van conservatoir beslag verhaal
mogelijk is, door kwaadwillende belastingschuldigen al zijn
verduisterd. Een regeling inzake de versnelde invordering zoals
opgenomen in de artikelen 10 en 16 is dan
ook onzes inziens onmisbaar. Gezien de in de geschetste periode ook
toegenomen waarborgen in de sfeer van de rechtsbescherming, zal
daarvan het effect voor de goedwillende individuele belastingschuldige
nauwelijks van belang zijn."
2.10 In deze procedure staat de, voor de fiscale praktijk
belangrijke(20), vraag centraal of "het opleggen van een
belastingaanslag" kan worden aangemerkt als het instellen van een eis
in de hoofdzaak als bedoeld in art. 700 lid 3 Rv. oud.
Wettekst noch wetsgeschiedenis van de regeling van het conservatoire
beslag in het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering geven antwoord
op deze vraag.
2.11 Dat doet wel de Staatssecretaris van Financiën. In de Leidraad
Invordering 1990, waarin beleidsopvattingen van de Staatssecretaris
publiek worden gemaakt, wordt gesteld dat "het opleggen van een
belastingaanslag" als het instellen van een eis in de hoofdzaak kan
worden aangemerkt(21).
In het derde lid van de toelichting op art. 3, § 2 wordt terzake
opgemerkt(22):
"In situaties waarin direct invorderingsmaatregelen nodig zijn om de
inning van materieel verschuldigde belasting, waarvoor nog geen
belastingaanslag is opgelegd, veilig te stellen, wordt zoveel mogelijk
eerst de belastingschuld in een belastingaanslag geformaliseerd,
waarna invorderingsmaatregelen worden genomen. Als het echter niet
mogelijk is eerst een belastingaanslag op te leggen, wordt alleen dan
tot conservatoir beslag overgegaan als aan de materiële
verschuldigdheid in redelijkheid niet behoeft te worden getwijfeld.
Het opleggen van de belastingaanslag kan worden beschouwd als het
instellen van een eis in de hoofdzaak als bedoeld in artikel 700,
derde lid, Rv. De belastingaanslag wordt opgelegd binnen de termijn
die de voorzieningenrechter daartoe stelt. Gebeurt dit niet dan
vervalt het beslag, maar de mogelijkheid om belastingaanslag op te
leggen blijft bestaan."
2.12 Ook in de bijlage bij een beslagsyllabus uit 1993 onder de titel
"Overzicht van aanbevelingen en beleidsbesluiten van de vergadering
van rechtbankpresidenten met betrekking tot het verlof tot
conservatoire beslaglegging, gerechtelijke bewaring, plaatsing op de
grijze lijst en te volgen oproepingsprocedures" wordt in art. 7
bepaald dat de "fiscale aanslag" als een eis in de hoofdzaak wordt
aangemerkt(23).
Volgens deze (interne) beleidsregel is het uitbrengen van een
dagvaarding derhalve ook niet nodig. De afgelopen jaren hebben
rechtbankpresidenten in deze zin een voorlopig oordeel gegeven(24).
2.13 In de literatuur is de opvatting in de Leidraad en de
beslagsyllabus bekritiseerd.
Verschillende schrijvers leiden uit de wetsgeschiedenis van de
Invorderingswet 1990 af dat de ontvanger na een conservatoir
beslaglegging een dagvaarding dient uit te brengen teneinde een
executoriale titel te verkrijgen, zodat het opleggen van een
belastingaanslag niet als het instellen van de eis in de hoofdzaak als
bedoeld in art. 700 lid 3 Rv. oud kan worden aangemerkt(25). Deze
schrijvers menen dat de Leidraad in overeenstemming moet worden
gebracht met bovenstaande bedoeling van de wetgever bij het "open
systeem" in de Invorderingswet 1990 en de daaruit voortvloeiende
mogelijkheid voor de ontvanger om een belastingschuld te innen op
civiele wijze via het leggen van een conservatoir beslag dan wel op
fiscale wijze via een versnelde dwanginvordering.
3. Bespreking van het cassatiemiddel
3.1 In de inleidende dagvaarding stelt dat zij met de
Ontvanger van mening verschilt omtrent de vraag of het opleggen door
de inspecteur van naheffings-aanslagen loon- en omzetbelasting gelijk
kan worden gesteld met het instellen van een eis in de hoofdzaak als
bedoeld in art. 700 lid 3 Rv.
Het hof heeft deze vraag in rechtsoverweging 2.2 in andere
bewoordingen herhaald, namelijk in de formulering of de Ontvanger door
het opleggen van een aanslag heeft voldaan aan het vereiste dat een
eis in de hoofdzaak als bedoeld in art. 700 lid 3 Rv.wordt ingesteld.
3.2 De omschrijving van het geschil in de inleidende dagvaarding is
zuiver. Een belastingaanslag wordt opgelegd door de inspecteur als het
competente orgaan. Krachtens art. 5, eerste lid, van de Algemene wet
inzake rijksbelastingen (AWR)(26) geschiedt de vaststelling van een
belastingaanslag door het ter zake daarvan opmaken van een
aanslagbiljet door de inspecteur (art. 11 lid 1 AWR) die het
aanslagbiljet "ter invordering van de daaruit blijkende
belastingaanslag" aan de ontvanger ter hand stelt. De ontvanger heeft
vervolgens als taak de door de inspecteur vastgestelde aanslag in te
vorderen en
"ervoor zorg te dragen dat de materieel verschuldigde en formeel
vastgestelde belasting daadwerkelijk in de schatkist komt"(27).
3.3 In rechtsoverweging 4.5 gebruikt het hof een iets andere
formulering in zijn uitleg van het standpunt van de Ontvanger, te
weten dat met het opleggen van de aanslag wordt bedoeld de
bekendmaking door de ontvanger aan de belastingplichtige van de door
de inspecteur vastgestelde aanslag. Hiertegen en tegen de daarop
gegeven beslissing in rechtsoverweging 4.12 richt zich onderdeel 1.2
van het cassatiemiddel.
Het oordeel dat met het opleggen van de aanslag is bedoeld de
"bekendmaking door de ontvanger aan de belastingplichtige van de door
de inspecteur vastgestelde aanslag op de wijze als bedoeld in ar. 8
lid 1 Iw 1990", is volgens het onderdeel onbegrijpelijk, althans
onvoldoende gemotiveerd, nu de gedingstukken geen andere lezing
toelaten dan dat de Ontvanger heeft betoogd dat het "opleggen" (en/of
"vaststellen") van een aanslag kan gelden als het instellen van een
eis in de hoofdzaak en de Ontvanger het "opleggen" van de aanslag niet
heeft beperkt tot de "bekendmaking" van deze aanslag. Het hof
hanteert, aldus nog steeds het onderdeel, een te beperkt
toetsingskader.
3.4 Vooropgesteld wordt dat de uitleg van stellingen van partijen in
de gedingstukken is voorbehouden aan het hof als de rechter die over
de feiten oordeelt. De uitleg kan in cassatie niet op juistheid doch
alleen op begrijpelijkheid worden getoetst.
3.5 De in rechtsoverweging 4.5 door het hof gebruikte formulering is
m.i. zuiverder. Het opleggen van een belastingaanslag is een
administratiefrechtelijke handeling die zich in de boezem van de
belastingdienst afspeelt. Art. 8, eerste lid, Iw 1990 bepaalt dat de
ontvanger de belastingaanslag bekend maakt door toezending of
uitreiking van het door de inspecteur voor de belastingschuldige
opgemaakte aanslagbiljet. De bekendmaking van de aanslag is aldus het
sluitstuk van het opleggen ervan door de inspecteur, welke
bekendmaking formeel een taak is van de ontvanger en niet van de
inspecteur. De terpostbezorging of de uitreiking wordt gezien als een
"eerste daad van invordering", hetgeen het hof ook in de tweede volzin
van rechtsoverweging 4.6 van zijn arrest heeft overwogen. Het hof
heeft met de gebruikte formulering de tekst van art. 8 lid 1 Iw 1990
aangehaald en niet bedoeld te oordelen dat de Ontvanger de aanslagen
vaststelt.
3.6 Naar het uiteindelijke oordeel van het hof heeft de bekendmaking
als bedoeld in art. 8 lid 1 Iw niet voorkomen dat het gelegde beslag
is komen te vervallen.
Mocht de Ontvanger willen betogen dat het opleggen van de aanslag door
de inspecteur, dat wil zeggen een in een eerdere fase gelegen interne
administratieve handeling, moet worden gezien als het instellen van
een eis in de hoofdzaak, dan is daarvoor te minder reden. Het hof
heeft derhalve geen te beperkt toetsingskader gehanteerd.
De motiveringsklachten van onderdeel 1.2 - onderdeel 1.1 bevat slechts
een inleiding - falen derhalve.
3.7 Onderdeel 2.2 van het cassatiemiddel - onderdeel 2.1 bevat slechts
een inleiding - keert zich tegen de weergave van het standpunt van de
Ontvanger in rechtsoverweging 4.4 van het arrest. Het hof overweegt
aldaar dat de Ontvanger "opmerkt dat zich ook gevallen voordoen waarin
geen eis in de hoofdzaak behoeft te worden ingesteld".
Betoogd wordt dat het hof, zonder enige motivering, is voorbijgegaan
aan de (essentiële) stelling van de Ontvanger dat in een geval als het
onderhavige het instellen van een eis in de hoofdzaak overbodig is nu
hij ingevolge art. 12 en 14 Iw 1990 zonder een procedure de
beschikking kan verkrijgen over een executoriale titel in de vorm van
een dwangbevel.
3.8 De Ontvanger heeft bij antwoord en dupliek de vraag opgeworpen of
- zoals in de literatuur door M. Ynzonides wordt verdedigd(28) - het
enkele feit dát de Ontvanger zich een executoriale titel in de vorm
van een dwangbevel kan verschaffen (art. 14 Iw 1990), zou kunnen
rechtvaardigen dat door hem in het geheel geen eis in de hoofdzaak als
bedoeld in art. 700 lid 3 Rv. oud zou behoeven te worden
ingesteld(29).
Tegen deze zienswijze heeft de Ontvanger zelf - onder verwijzing naar
een gedeelte uit de eerste alinea van de hiervoor onder 2.9 geciteerde
passage uit de wetsgeschiedenis - bij pleidooi als bezwaar ingebracht
dat de wetgever het enkele dwangbevel kennelijk niet voldoende acht om
de "eis in de hoofdzaak" te vervangen(30). Daarop heeft de Ontvanger
als het "juiste midden" verdedigd dat het opleggen van een aanslag
naar de strekking van art. 700 lid 3 als het instellen van een eis in
de hoofdzaak kan worden aangemerkt.
3.9 Anders dan onderdeel 2.2 betoogt, kan dus niet worden gezegd dat
de Ontvanger als "uiterste opvatting" heeft verdedigd dat in het
onderhavige geval het instellen van een eis in de hoofdzaak overbodig
is nu hij zonder procedure de beschikking kan verkrijgen over een
executoriale titel in de vorm van een dwangbevel. Hier is geen sprake
van "essentiële stellingen zijdens de Ontvanger". In het licht van het
betoog van de Ontvanger behoefde het hof dan ook niet op deze in de
literatuur verdedigde opvatting in te gaan. Onderdeel 2.2 faalt
derhalve bij gebrek aan feitelijke grondslag.
3.10 Onderdeel 2.3 gaat uit van de onjuiste veronderstelling dat in
rechtsoverweging 4.5 - 4.11 de verwerping door het hof van de hiervoor
bedoelde "uiterste opvatting" van de Ontvanger besloten ligt, en faalt
eveneens wegens gemis aan feitelijke grondslag.
3.11 Kernvraag, ook in cassatie, is de juistheid van de stelling van
de Ontvanger dat óók het opleggen in de zin van toezenden van een
belastingaanslag dient te worden aangemerkt als het instellen van een
eis in de hoofdzaak als bedoeld in art. 700 lid 3 Rv. oud.
Onderdeel 3 komt met diverse rechts- en motiveringsklachten op tegen
de ontkennende beantwoording ervan door het hof .
3.12 Het hof heeft zijn oordeel gebaseerd op de wettekst van art. 700
Rv., de strekking van het conservatoir beslag en de parlementaire
geschiedenis tot de Invorderingswet 1990. Daarbij heeft het hof - kort
samengevat - het volgende overwogen:
a. de wettekst zelf biedt geen steun omdat het opleggen van de aanslag
niet strekt tot het aanhangig maken van de vraag naar de
verschuldigdheid van de in de aanslag bepaalde belastingschuld bij een
tot beoordeling daarvan bevoegde instantie (rov. 4.6);
b. in zijn arrest van 26 februari 1999, NJ 1999, 717 heeft de Hoge
Raad geoordeeld dat op grond van de strekking van het conservatoir
beslag als onderdeel van het wettelijk beslag- en executierecht, een
kort geding dat strekt tot het verkrijgen van een voor
tenuitvoerlegging vatbare veroordeling tot voldoening aan de vordering
ter verzekering waarvan het beslag is gelegd, als hoofdzaak kan worden
aangemerkt (rov. 4.7);
c. uit de wetsgeschiedenis van de Invorderingswet 1990 blijkt dat (de
bekendmaking van de) aanslag niet als een "eis in de hoofdzaak" moet
worden beschouwd, te minder nu volgens de behandeling van het
wetsvoorstel 20588 het uitvaardigen van een dwangbevel door de
regering reeds niet als zodanig werd gezien (rov. 4.8);
d. voor de strekking van het conservatoir beslag, zoals gewaarborgd
door de regel dat vervreemding of bezwaring niet tegen de beslaglegger
kan worden ingeroepen (zie art. 475h en hier art. 724 lid 2 (oud)
Rv.), dient ook acht te worden geslagen op de derden die betrokken
zijn bij rechtshandelingen aangaande het beslagen goed, in het
bijzonder op de derde-beslagene aan wie op grond van art. 721 lid 1
(oud) Rv. betekening van de eis in de hoofdzaak dient plaats te vinden
(rov. 4.9);
e. gezien de onder d aangegeven belangen is vereist dat duidelijkheid
bestaat (of op eenvoudige wijze kan worden verkregen) over de vraag of
de eis in de hoofdzaak tijdig is ingesteld, aan welk vereiste in de
uitleg die de Ontvanger voorstaat niet lijkt te kunnen worden voldaan
(rov. 4.10);
f. het onder e uiteengezette nadeel wordt niet teniet gedaan door het
standpunt dat dagvaarding voor de burgerlijke rechter tot nodeloze
inspanning van de ontvanger en tot nodeloze kosten voor ontvanger en
de belastingplichtige leidt, nu ook de vaststelling van de
belastingschuld aan het oordeel van de burgerlijke rechter is
onttrokken (rov. 4.11).
3.13 M.i geeft het oordeel van het hof niet blijk van een onjuiste
rechtsopvatting op grond van het volgende.
3.14 Aan de wettekst van art. 700 Rv. oud kan geen argument voor de
stelling van de Ontvanger worden ontleend, noch aan wetsgeschiedenis
van die bepaling.
Daarnaast volgt uit het arrest van de Hoge Raad in de zaak Ajax/Reule
(NJ 1999, 717) dat het moet gaan om een procedure waarin door een
rechter (ten gronde) wordt beslist over de deugdelijkheid van de
vordering waarvoor het conservatoire beslag is gelegd, waarbij de
ingestelde rechtsvordering strekt tot een voor tenuitvoerlegging
vatbare veroordeling.
Toegespitst op dit geval betekent dit dat door een rechter een
beslissing moet worden gegeven over de deugdelijkheid van de
invorderingstitel, dat wil hier zeggen de naheffingsaanslagen. Vanwege
de beoordeling door de belastingrechter van de materiële aanspraak is
dit overigens een marginale toetsing (art. 17 lid 3 Iw 1990).
Het opleggen van een aanslag strekt niet tot het aanhangig maken van
de vraag naar de verschuldigdheid van de belastingschuld bij een tot
beoordeling daarvan bevoegde instantie, ook al is het de eerste stap
daartoe.
3.15 In het open systeem van de Invorderingswet 1990 staan de
ontvanger twee mogelijkheden ten dienste, te weten de
(dwang)invordering en het leggen van conservatoir beslag. Bij dit
laatste middel dienen de civielrechtelijke voorschriften zoals
neergelegd in het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering in acht te
worden genomen, die niet omzeild moeten kunnen worden door de voor de
fiscaalrechtelijke weg gecreëerde mogelijkheden ook op de "civiele
invordering" van toepassing te verklaren. Er moet derhalve een
dagvaarding worden uitgebracht.
3.16 Na het leggen van een civiel conservatoir beslag dient de civiele
rechter te worden ingeschakeld, voorheen met een eis tot
vanwaardeverklaring, sinds 1992 met een "eis in de hoofdzaak". Van
deze systematiek is ook de wetgever bij de totstandkoming van de
Invorderingswet 1990 uitgegaan(31). Blijkens de niet-gepubliceerde
resolutie van 25 juni 1990 (nr. AFZ 90/1990) heeft de Staatssecretaris
van Financiën de Leidraad Invordering 1990 aanvankelijk
dienovereenkomstig ingericht(32).
Ik wijs daarnaast op art. 51 lid 1 Iw 1990, waarin wordt bepaald dat
op een conservatoir beslag door de ontvanger tot verhaal van de
belastingaanslag op degene die aansprakelijk is of wordt gesteld, art.
700 lid 3 Rv. (oud) niet van toepassing is. Hoewel met a contrario
redeneringen voorzichtig dient te worden omgegaan, zie ik niet in
waarom dit uitdrukkelijk zou moeten worden bepaald ten aanzien van het
in dit lid voorgeschreven geval als art. 700 lid 3 Rv. (oud) niet voor
alle andere gevallen zou hebben te gelden(33).
3.17 Uit de wetsgeschiedenis blijkt tevens dat de wetgever van het
standpunt uitgaat dat het uitvaardigen van een dwangbevel niet als
"eis in de hoofdzaak" in de zin van art. 700 lid 3 Rv. oud kan worden
gezien.
Dat is juist. Het dwangbevel kan niet worden aangemerkt als een
beslissing van een terzake bevoegde rechter over de deugdelijkheid van
de vordering (belastingschuld) waarvoor het beslag is gelegd. Hieraan
doet niet af dat een aanslag bij gebreke van betaling na herhaalde
sommatie uiteindelijk zal kunnen leiden tot het uitvaardigen door de
ontvanger van een executoriale titel in de vorm van een dwangbevel.
3.18 De onderdelen 3.1-3.4 falen derhalve.
3.19 De rechtsoverwegingen 4.6 - 4.8 gegeven oordelen kunnen de
beslissing van het hof zelfstandig dragen.
In de overige rechtsoverwegingen gaat het hof ten overvloede in op de
stellingname van de Ontvanger. Zo de daartegen gerichte subonderdelen
niet reeds om die reden belang missen, kunnen zij niet tot cassatie
leiden omdat de uitkomst geen andere zal kunnen zijn dan hetgeen het
hof, wat er overigens van zijn motivering zij, in het bestreden arrest
heeft beslist.
4. Conclusie
De conclusie strekt tot verwerping van het beroep.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
A-G
1 Zie rov. 3.1 t/m 3.5 en 4.13, tweede volzin, van het arrest van het
hof Arnhem van 20 augustus 2002.
2 Wet van 30 mei 1990 inzake invordering van rijksbelastingen, andere
dan invoerrechten en accijnzen (Stb. 221; iwtr. 01-06-1990),
laatstelijk gewijzigd bij de Wet van 12 december 2002, Stb. 617. Een
recente tekst van deze wet is met toelichting te vinden in S&J 114-I
(2002).
3 In de inleidende dagvaarding wordt als tijdvak genoemd: 1-1-96 tot
30-9-98. Daarmee kan in overeenstemming worden gebracht dat verlof
wordt gevraagd tot het leggen van conservatoir beslag voor twee nog op
te leggen naheffingsaanslagen 1998. Het hof heeft derhalve in
rechtsoverweging 3.3 een verkeerd tijdvak genoemd, doch tegen deze
vaststelling is geen klacht gericht.
4 Gepubliceerd in V-N 2002/ 41.32 m.nt. red. Deze uitspraak is ook
besproken door J.J. Vetter, TFB 2002, blz. 16.
5 De bevoegdheid van het hof staat tussen partijen niet ter discussie.
Zie rov. 2.1 t/m 2.4 van het bestreden arrest, in cassatie onbestreden
gelaten.
6 Bij exploot van cassatiedagvaarding van 16 oktober 2002, uitgebracht
door een belastingdeurwaarder als bedoeld in art. 4 Iw 1990.
7 Zie de MvT Inv., Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6),
blz. 307.
8 Zie over deze wetsgeschiedenis de A-G Bakels in zijn conclusie
(onder 2.18-2.27) vóór HR 26 februari 1999, NJ 1999, 717 m.nt. HJS.
Zie recent L.P. Broekveldt, Derdenbeslag, pft. UL 2003, nr. 394.
9 Zie Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz. 311.
10 Zie Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz. 195 en
311; Hugenholtz/Heemskerk (2002), nr. 245; Snijders/Ynzonides/Meijer
(2002), nr. 438; Stein/Rueb (2002), par. 18.5, welke boeken
recentelijk zijn besproken door A.I.M. van Mierlo in TCR 2003, blz.
42-43. Zie ook Burgerlijke Rechtsvordering, Van Mierlo, art. 700,
aant. 7 en dezelfde in Onderneming en 5 jaar nieuw burgerlijk recht
(S.C.J.J. Kortmann e.a. red.), Serie Onderneming en Recht deel 7,
1997, blz. 550-551; Broekveldt, a.w., nr. 396-398.
11 Zie ontkennend Vznr. Rb Haarlem 22 april 2003, KG 2003, 125 (rov.
5.7); Stein/Rueb (2002), par. 18.5. Zie bevestigend H. Oudelaar,
Civielrechtelijke executiegeschillen, diss. 1992, blz. 177-178 en
dezelfde in Executierecht, Studiereeks burgerlijk procesrecht deel 5,
2003, blz. 90; Van Mierlo, t.a.p., blz. 42 (r.kl.).
12 A.I.M. van Mierlo, WPNR 6373, blz. 726 l.kl.
13 Zie voor deze literatuur en lagere rechtspraak de conclusie van de
A-G Bakels onder 2.30-2.38.
14 Vgl. H.J. Snijders in zijn noot onder het arrest (onder 3.a).
15 Zie over de conservatoir beslag door de ontvanger m.n. M.W.C.
Feteris, Formeel belastingrecht, Fiscale Hand- en Studieboeken (1999),
blz. 163; J.J. Vetter/P.J. Wattel, Hoofdzaken Invordering (2000), blz.
148-149 en Fiscaal commentaar Invordering, Wattel, art. 3, aant. 9.
Zie ook L.P. Broekveldt in MBB 1988/253 onder punt 12 en, vrij recent,
J.J. Vetter, TFB 2002, blz. 14 met verdere gegevens.
16 Zie HR 28 juni 1996, NJ 1997 102 m.nt. J.W. Zwemmer rov. 3.3.1; HR
8 mei 1998, NJ 1998, 890 m.nt. ARB rov. 3.5. Zie over deze
jurisprudentie kritisch P.J. Wattel in Fiscaal commentaar Invordering,
art. 3, aant. 8.4 met verdere verwijzingen.
17 Zie Feteris, a.w., blz. 163; Fiscaal commentaar Invordering,
Wattel, art. 3, aant. 9. Hof Amsterdam 18 mei 1995, V-N 1995/2249
(rov. 3.14): "In dat geval zal de belastingschuld echter zo spoedig
mogelijk nadien in een aanslag dienen te worden geformaliseerd".
18 Toelichting op artikel 3, § 2 van de Leidraad Invordering 1990
(Resolutie van 25 juni 1990 nr. AFZ 90/1990, laatstelijk gewijzigd bij
besluit van 24 maart 2003, Scrt. 60). Een vrij recente tekst van de
Leidraad is met toelichting te vinden in S&J 114-II (2002).
19 Zie de MvA, TK 1988-1989, 20 588, nr. 6, blz. 17.
20 In de aantekening onder V-N 2002/41.32 wordt opgemerkt dat de
uitkomst van deze zaak grote gevolgen kan hebben, omdat de
belastingdienst regelmatig conservatoire beslagen legt en er sprake
zal kunnen zijn van een onrechtmatige uitwinning waarvoor de ontvanger
schadeplichtig is wanneer het opleggen van een belastingaanslag niet
wordt gelijkgesteld met het instellen van een eis in de hoofdzaak.
21 De Leidraad bevat beleidsregels en vormt "recht" in de zin van art.
79 (99 oud) RO. Hij bindt de fiscus o.g.v. het vertrouwensbeginsel en
het gelijkheidsbeginsel. De burgerlijke rechter is evenwel niet
verplicht hem ambtshalve toe te passen. Zie hierover Feteris, a.w.,
blz. 128-129; J.J. Vetter/P.J. Wattel, Hoofdzaken invordering (2000),
blz. 9; Fiscaal commentaar Invordering, Wattel, art. 1, aant. 7-8 en
art. 3, aant. 12.2. Zie ook plv. P-G Mok in zijn conclusie vóór HR 4
mei 2001, NJ 2001, 378 (onder 4.2.3.1) en A-G Wattel in zijn conclusie
vóór HR 20 april 2001, NJ 2001, 465 (onder 3.1) met verdere
verwijzingen.
22 Deze passage is ook aangehaald in de inleidende dagvaarding onder
16.
23 Kopie van blz. 3 uit deze bijlage is als productie 1 bij CvA in het
geding gebracht. Zie over dit (interne) beleid vastgesteld in het
presidentenoverleg kritisch de A-G Bakels in zijn conclusie vóór HR 26
februari 1999, NJ 1999, 717 (onder 2.35) en H.J. Snijders in zijn noot
onder dit arrest (punt 5).
24 Zie bijv. het niet-gepubliceerde vonnis van de Pres. Rb. Maastricht
van 2 december 1999, nr. 52742/KG ZA 99-533 (rov. 12): "Het opleggen
van een belastingaanslag is (...) gelijk te stellen met het instellen
van een eis in de hoofdzaak als bedoeld in artikel 700 lid 3 RV.,
omdat deze aanslagen executoriale titels opleveren", zoals ook kenbaar
uit het artikel van J.J. Vetter, TFB 2002, blz. 15. Kopie van deze
uitspraak is overgelegd als productie 2 bij CvA. Vgl. Pres. Rb.
Alkmaar 30 maart 1995, V-N 1995/1437 (rov. 8.7).
25 Zie J.J. Vetter/P.J. Wattel, Hoofdzaken invordering (1993), blz.
103 en (2000), blz. 149. Zie ook E.J.M. Rosier en H.R. Strik, Fiskaal
1995, blz. 200-202 en J.J. Vetter, TFB 2002, blz. 14-16. Vgl. L.P.
Broekveldt (de rijksadvocaat in feitelijke instantie), MBB 1988/253
onder punt 12.
26 Wet van 2 juli 1959 (Stb. 301), houdende regelen welke aan een
aantal rijksbelastingen gemeen zijn, zoals laatstelijk gewijzigd bij
de wet van 12 december 2002, Stb. 617.
27 Zie de MvA, TK 1988-1989, 20 588, nr. 6, blz. 2 en 5. Zie over
heffing en invordering van belastingen en over de taak van de
inspecteur en de ontvanger: J.J. Vetter/P.J. Wattel, Hoofdzaken
invordering (2000), blz. 13, 22-24, 147 en 252-253; Fiscaal commentaar
Invordering, Wattel, art. 3, aant. 3-4 en Van Oers, art. 8, aant. 2-3;
Fiscale Encyclopedie De Vakstudie, AWR, art. 1, aant. 11. Zie ook
R.M.P.G. Niessen-Cobben, Wegwijs in de Invordering, 2000, blz. 25 en
41.
28 Vademecum Executie en beslag (2002), par. 2.8, blz. 113-114.
29 Zie de CvA onder 2.14 sub b, CvD onder 3.5 en pleitaantekeningen
van mr. Broekveldt onder 12-14.
30 Zie de pleitaantekeningen van mr. Broekveldt onder 14.
31 Zie de MvA, TK 1988-1989, 20 588, nr. 6, blz. 17-18.
32 Deze resolutie heb ik ambtshalve bij het Ministerie van Financiën
opgevraagd. Het oorspronkelijke derde lid van de toelichting op art. 3
§ 2 schreef voor: "Indien het echter om enigerlei reden niet mogelijk
is eerst een aanslag op te leggen, wordt alleen dan tot conservatoir
beslag overgegaan indien aan de materiële verschuldigdheid in
redelijkheid niet behoeft te worden getwijfeld, terwijl tevens de
aanslag zoveel mogelijk voor de eerste zitting in de procedure tot
vanwaardeverklaring wordt opgelegd" (cursivering toegevoegd, W-vG).
33 Zie ook de toelichting op dit artikel (was art. 52 wv) TK,
1987-1988, 20 588, nr. 3, blz. 118-120.
Hoge Raad der Nederlanden