Uitspraak Hoge Raad LJN-nummer: AL2130 Zaaknr: 38532
Bron: Hoge Raad der Nederlanden 's-Gravenhage
Datum uitspraak: 26-09-2003
Datum publicatie: 26-09-2003
Soort zaak: belasting -
Soort procedure: cassatie
Nr. 38.532
26 september 2003
EC
gewezen op het beroep in cassatie van de staatssecretaris van
Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch
van 10 juli 2002, nr. 98/00482, betreffende na te melden aan X te Z
opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting / premie
volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1994 een aanslag in de
inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen opgelegd naar een
belastbaar inkomen van f 28.595, zonder verrekening van ingehouden
loonbelasting / premie volksverzekeringen, welke aanslag na daartegen
door de belanghebbende gemaakt bezwaar bij uitspraak van de Inspecteur
is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag
verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 28.595
onder verrekening van f 10.148 aan ingehouden loonbelasting / premie
volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest
gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep
in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens
voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij voorwaardelijk
incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest
gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft in het principale beroep een conclusie van
repliek ingediend en het voorwaardelijke incidentele beroep
beantwoord.
Belanghebbende heeft in het principale beroep een conclusie van
dupliek ingediend en in het voorwaardelijke incidentele beroep een
conclusie van repliek ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende was gedurende het jaar 1994 in loondienst werkzaam bij
De A BVBA te Q (hierna: de vennootschap). De vennootschap heeft in
1994 f 23.084 als loonheffing in mindering gebracht op het bruto loon
van haar werknemers. Van dat bedrag had f 10.596 betrekking op
belanghebbende. De vennootschap heeft over 1994 geen aangifte
loonbelasting / premie volksverzekeringen (hierna: loonbelasting)
ingediend. Op 28 november 1994 is aan de vennootschap een
naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd over de eerste drie kwartalen
van 1994 van f 5500. Het bedrag van deze aanslag is door de Ontvanger
in 1995 verrekend met een aan de vennootschap terug te geven bedrag
aan omzetbelasting.
3.2. Voor het Hof was tussen partijen in geschil of belanghebbende
aanspraak kan maken op verrekening van een bedrag aan loonbelasting
van f 10.596.
3.3. Het Hof heeft overwogen dat met een aanslag inkomstenbelasting
wordt verrekend de door middel van inhouding geheven loonbelasting,
dat daarbij onder inhouding moet worden verstaan het van een bepaald
overeengekomen bruto-bedrag aan loon afzonderen van de later op
aangifte af te dragen loonbelasting, en dat - als de werknemer ten
aanzien van de inhouding van loonbelasting door de werkgever te goeder
trouw is - met ingehouden loonbelasting moet worden gelijkgesteld de
in feite niet ingehouden loonbelasting. Het Hof heeft echter voorts
geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij
met betrekking tot de inhouding op zijn loon door de vennootschap te
goeder trouw was.
3.4. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat als inhouding van
loonbelasting tevens moet worden aangemerkt de aanwending bij wijze
van verrekening van een bedrag aan door de ondernemer terug te
vorderen omzetbelasting voor de afdracht van loonbelasting door die
ondernemer, dat de vennootschap over 1993 en 1994 in totaal een bedrag
aan af te dragen loonbelasting verschuldigd was van f 30.703 en over
die jaren een bedrag aan omzetbelasting te vorderen had van in totaal
f 29.726, en dat een en ander meebrengt dat de vennootschap ultimo
1994 nog een bedrag aan loonbelasting verschuldigd was van f 977. Op
grond van deze oordelen en tevens in aanmerking nemend de naar het
oordeel van het Hof onvoldoende betwiste verklaring van belanghebbende
ter zitting dat alle door de vennootschap gedurende haar bestaan
verschuldigde bedragen aan loonbelasting per saldo zijn voldaan, heeft
het Hof uiteindelijk geoordeeld dat met de aanslag inkomstenbelasting
voor het jaar 1994 een bedrag aan loonbelasting dient te worden
verrekend van f 10.596 min (10.596/23.083 x f 977 =) f 448 = f 10.148.
3.5. De in het incidentele beroep voorgestelde middelen berusten op de
- juiste - opvatting dat inhouding van loonbelasting en afdracht van
loonbelasting twee afzonderlijke begrippen zijn en dat ingehouden
loonbelasting, ook al is die niet afgedragen, steeds wordt verrekend
met de aanslag in de inkomstenbelasting waarvan het loon deel
uitmaakt. De in de middelen vervatte klacht dat het Hof dit heeft
miskend en is uitgegaan van een onjuist begrip inhouding, is echter
ongegrond. Het Hof heeft in zijn overweging 2.4, in navolging van de
Inspecteur sprekend over de ingehouden loonheffing van f 23.084
waarvan f 10.596 betrekking had op belanghebbende, klaarblijkelijk
niet bedoeld dat deze bedragen waren afgezonderd van het bruto-bedrag
van het loon met het oogmerk deze bedragen af te dragen (vgl. HR 20
maart 1985, nr. 22982, BNB 1985/149) doch slechts dat deze bedragen
als zodanig in de boekhouding van de vennootschap voorkwamen. Het
vervolgens door het Hof in overweging 4.5 gegeven oordeel (hiervoor
weergegeven onder 3.3) dat belanghebbende niet aannemelijk heeft
gemaakt dat hij ter zake van de inhouding te goeder trouw was, betreft
kennelijk het begrip inhouding in de zojuist bedoelde zin van
afzondering van deze bedragen van het bruto-bedrag van het loon met
het oogmerk deze bedragen af te dragen. Dat oordeel maakt derhalve 's
Hofs uitspraak niet innerlijk tegenstrijdig. Het berust op de aan het
Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen. De tegen dit
oordeel gerichte klachten falen derhalve.
3.6. Voor verrekening met een aanslag in de inkomstenbelasting komt
naast de ingehouden loonbelasting tevens in aanmerking het bedrag aan
loonbelasting dat van de inhoudingsplichtige ter zake van het in de
aanslag begrepen loon is nageheven. Het Hof heeft vastgesteld dat aan
de vennootschap over 1994 een naheffingsaanslag in de loonbelasting is
opgelegd van f 5500. Het gedeelte van dat bedrag dat betrekking heeft
op het door belanghebbende in 1994 genoten loon is door de Inspecteur
voor het Hof - kennelijk onweersproken - becijferd op f 2525. Dat
bedrag komt derhalve voor verrekening met de aan belanghebbende
opgelegde aanslag inkomstenbelasting in aanmerking.
3.7. De over het loon verschuldigde loonbelasting komt tevens voor
verrekening met die aanslag in aanmerking, voorzover de
inhoudingsplichtige het bedrag van die belasting, ook zonder dat
sprake is geweest van inhouding en zonder dat hem ter zake een
naheffingsaanslag is opgelegd, heeft voldaan, in het bijzonder ook
door verrekening met een vordering op de fiscus uit hoofde van een
beschikking tot terugbetaling van enige belasting.
3.8. 's Hofs onder 3.4 vermelde oordeel over het bedrag aan
loonbelasting dat belanghebbende met de onderwerpelijke aanslag kan
verrekenen, berust ten dele op het oordeel van het Hof dat ervan kan
worden uitgegaan dat de vennootschap in 1993 of 1994 in totaal een
bedrag van f 29.726 aan loonbelasting heeft voldaan, omdat tegenover
een door de vennootschap over 1993 en 1994 verschuldigd bedrag aan
loonbelasting van in totaal f 30.703 stond een aanspraak van de
vennootschap op een over die jaren terug te betalen bedrag aan
omzetbelasting van f 29.726. Dat oordeel is onjuist. De enkele
omstandigheid dat de inhoudingsplichtige in een bepaalde periode zowel
bedragen aan loonbelasting heeft moeten afdragen als terugbetalingen
van omzetbelasting of van enige andere belasting heeft mogen
verwachten is, anders dan het Hof heeft geoordeeld, in het licht van
artikel 24 Invorderingswet 1990 niet voldoende voor het daarop baseren
van een conclusie omtrent het verrekend zijn van een bepaalde
belastingschuld.
3.9. 's Hofs oordeel over hetgeen belanghebbende aan loonbelasting kan
verrekenen berust voorts op de verklaring van belanghebbende ter
zitting dat alle door de vennootschap gedurende haar bestaan
verschuldigde bedragen aan loonbelasting per saldo zijn voldaan.
Voorzover die verklaring berust op de opvatting dat er een verrekening
heeft plaatsgevonden van hetgeen de vennootschap aan loonbelasting was
verschuldigd en hetgeen zij aan omzetbelasting te vorderen had, kan
die verklaring 's Hofs oordeel slechts dragen voorzover het betreft de
verrekening van de aan de vennootschap opgelegde naheffingsaanslag.
Voorzover de verklaring is gebaseerd op de opvatting dat ook buiten
het kader van artikel 24 Invorderingswet 1990 een verrekening kon
plaatsvinden, berust die verklaring op een onjuiste rechtsopvatting en
kan zij 's Hofs oordeel derhalve niet dragen. Voorzover het Hof uit de
verklaring heeft afgeleid dat de vennootschap een bedrag aan
loonbelasting heeft voldaan op andere wijze dan door verrekening, is
dat oordeel zonder nadere toelichting, welke ontbreekt,
onbegrijpelijk.
3.10. Het vorenoverwogene brengt mee dat onderdeel a van het in het
principale beroep voorgestelde middel slaagt. Onderdeel b van dat
middel behoeft geen behandeling.
4. Slotsom
's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen
voor nader onderzoek van de vraag of door de vennootschap over 1994 -
anders dan door verrekening van het bedrag van de haar opgelegde
naheffingsaanslag - een bedrag aan loonbelasting/ premie
volksverzekeringen is voldaan en zo ja, tot welk bedrag.
5. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de
proceskosten.
6. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het principale beroep van de Staatssecretaris gegrond,
verklaart het incidentele beroep van belanghebbende ongegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent
het griffierecht, alsmede de uitspraak van de Inspecteur, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere
behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president G.J. Zuurmond als
voorzitter, en de raadsheren A.E.M. van der Putt-Lauwers, D.G. Van
Vliet, P. Lourens en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de
waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op
26 september 2003.
Hoge Raad der Nederlanden