Ministerie van Financiën

Vragen en antwoorden uitgaven voor kinderopvang, uitgaven voor levensonderhoud van kinderen, buitengewone uitgaven, weekenduitgaven voor gehandicapte kinderen en scholingsuitgaven

Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen

Besluit van 1 maart 2002, nr. CPP2002/419M

De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.

Dit besluit is opnieuw uitgebracht voor de toepassing van de Wet IB 2001 en vormt daarmee een actualisering van de regeling die gold voor de toepassing van de Wet IB 1964, besluit van 7 juli 2000, nr. CPP2000/967M. Voorts is in dit besluit beleid inzake een aantal andere kwesties uiteengezet.

Vragen en antwoorden ter uniformering van de uitvoeringspraktijk

Ter uniformering van de uitvoeringspraktijk is in deze speciale uitgave van het Infobulletin het vierde overzicht van de antwoorden op de meest gestelde vragen op het hierboven beschreven terrein opgenomen. De eerste versie is in de loop van 1995 verschenen, de tweede versie in de loop van 1997. De derde versie bevat naast nieuwe vragen en antwoorden ook vragen en antwoorden uit eerdere versies. Deze vierde versie is de aanpassing in verband met de Wet IB 2001.

In dit overzicht zijn een groot aantal gevallen verwerkt die de specifieke aandacht hebben gevraagd van de inspecteurs van de belastingdienst. Bij de beantwoording van de vragen is uitgegaan van de wetteksten en cijfers voor het jaar 2001, relevante jurisprudentie en beleid. In de beantwoording is daar zoveel mogelijk naar verwezen. Daarnaast is aandacht besteed aan het resultaat van het overleg met de belangenorganisaties.

Dit besluit treedt in werking met ingang van het belastingjaar 2001.

11.1. Uitgaven voor kinderopvang (Afdeling 3.10 Wet IB 2001)

1.1. Inkomsten uit tegenwoordige arbeid

Is aftrek van uitgaven voor kinderopvang mogelijk als de partner van belastingplichtige weliswaar geen inkomsten heeft genoten maar om medische redenen niet beschikbaar is geweest voor de opvang van de kinderen?

Aftrek van uitgaven is in dit geval niet mogelijk omdat ten aanzien van de partner niet wordt voldaan aan de voorwaarde dat met tegenwoordige arbeid een bedrag van meer dan ¤ 3.937 (f 8.676) aan winst uit een of meer ondernemingen, loon of resultaat uit een of meer werkzaamheden is genoten of in aanmerking komt voor zelfstandigenaftrek. Aan die voorwaarde wordt overigens nog wel voldaan gedurende de eerste twaalf maanden nadat de partner in verband met arbeidsongeschiktheid of werkloosheid is gestopt met werken (artikel 3.142 Wet IB 2001). Ingevolge artikel 1.7a Wet IB 2001 zijn voorts bepaalde inkomsten gelijkgesteld met inkomsten uit tegenwoordige arbeid.

1.2. Partner heeft uitsluitend internationaal vrijgesteld inkomen

Is aftrek van uitgaven voor kinderopvang mogelijk als één van de partners uitsluitend inkomsten heeft genoten van een internationale organisatie en uit een van toepassing zijnde internationale regeling voorvloeit dat het vrijgestelde inkomen niet in de Nederlandse belastingheffing mag worden betrokken?

Het gaat om vrijgesteld inkomen waarmee eventueel - afhankelijk van hetgeen daaromtrent is bepaald in de van toepassing zijnde internationale regeling - alleen rekening kan worden gehouden bij de berekening van de belasting over ander inkomen. Dit inkomen behoort niet tot het "loon" in de zin van de Wet IB 2001.

Aftrek van uitgaven voor kinderopvang is daarom niet mogelijk. Zie ook de uitspraak van Hof 's-Gravenhage van 7 april 2000, nr. 97/0180, V?N 2000/37.12.

1.3. Kinderopvang bij belastingplichtige thuis

Kunnen de uitgaven voor kinderopvang thuis in aanmerking worden genomen?

Ja, mits voldaan wordt aan de voorwaarden voor aftrek. Daarbij is het vooral van belang dat de opvang plaatsvindt via een bemiddelende instantie (bijvoorbeeld een officiële gastoudercentrale) die aan de wettelijke omschrijving voldoet. Als de kinderopvanger ook andere werkzaamheden verricht zal een splitsing moeten plaatsvinden in de kosten van kinderopvang en de kosten van overige werkzaamheden.

1.4. Berekening drempel bij kinderopvang voor twee kinderen

Moet de drempel voor aftrek van uitgaven voor kinderopvang worden bepaald voor ieder kind afzonderlijk of is sprake van een totale drempel voor aftrek?

Bij de berekening van de drempel voor uitgaven voor kinderopvang wordt uitgegaan van de totale uitgaven - met inachtneming van de totale maximumaftrek - en de totale drempel voor beide kinderen (Hoge Raad, 14 juli 2000, nr. 34 672, V-N 2000/33.18).

1.5. Berekening drempel bij kinderopvang in wisselende vorm

Hoe wordt de drempel voor aftrek berekend als de opvang in enig kalenderjaar plaatsvond gedurende 2 maanden voor 2 hele dagen, gedurende 8 maanden voor 4 halve dagen en vervolgens gedurende 2 maanden voor 3 halve dagen?

De berekening van de drempel vindt plaats naar tijdsevenredigheid. Er zijn in dit geval drie verschillende tijdvakken, waarbij voor twee tijdvakken (8 maanden 4 halve dagen en 2 maanden 3 halve dagen) het onderdeel van de tabel "opvang gedurende vijf uur per dag of minder" van toepassing is en voor het tijdvak van 2 maanden het onderdeel van de tabel "opvang gedurende meer dan vijf uur per dag". Zie art. 21 URIB 2001.

1.6. Kinderopvang en echtscheiding/kind behoort niet tot het huishouden

Een belastingplichtige doet uitgaven voor kinderopvang. De kinderen behoren tot het huishouden van zijn ex-echtgenote die inkomsten uit tegenwoordige arbeid geniet. Belastingplichtige voldoet aan alle voorwaarden voor aftrek van uitgaven voor kinderopvang. Is aftrek in dit geval mogelijk?

Indien belastingplichtige uitgaven voor kinderopvang in de zin van Afdeling 3.10 Wet IB 2001 doet dan zijn de uitgaven voor hem aftrekbaar. Hij is dan zelf de verplichtingen voor de kinderopvang aangegaan en betaalt de kosten zelf. In de wettekst is geen eis opgenomen dat kinderen tot het huishouden van de betalende ouder moeten horen. Indien belastingplichtige de kosten voor kinderopvang aan de ex-echtgenote betaalt, terwijl deze ex-echtgenote de verplichtingen voor de kinderopvang is aangegaan en de kosten betaalt, is er sprake van alimentatie die voor belastingplichtige aftrekbaar is. De betaling is bij de ex-echtgenote belast als alimentatie, terwijl zij recht heeft (indien aan de voorwaarden is voldaan) op aftrek van uitgaven voor kinderopvang.

2. Uitgaven voor levensonderhoud van kinderen tot 30 jaar (Afdeling 6.4 Wet IB 2001)

2.1. Kinderen

Een belastingplichtige doet uitgaven voor levensonderhoud van een kind van degene met wie hij samenwoont. Komt hij voor aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen in aanmerking?

De vraag of een belastingplichtige voor aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen in aanmerking kan komen voor kinderen van zijn ongehuwde partner kan in principe met "ja" worden beantwoord. Belastingplichtige kan dus wel recht op aftrek hebben (als aan alle voorwaarden is voldaan). Indien echter de ouder met wie belastingplichtige samenwoont voor het kind recht op kinderbijslag heeft is op grond van art. 6.14 Wet IB 2001 een aftrek van uitgaven voor levensonderhoud voor belastingplichtige niet mogelijk.

2.2. Drukkende uitgaven

Twee gezinnen, bestaande uit vader, moeder en twee kinderen wisselen van vader. Beide vaders claimen voor hun kinderen die bij de ex-echtgenote verblijven uitgaven voor levensonderhoud. Er vinden geen betalingen over en weer plaats omdat, bij wijze van praktische oplossing, de vaders elkaars kinderen onderhouden. De vraag is of de aftrek van uitgaven voor levensonderhoud kan worden verleend.

De kinderen zijn na de scheiding blijven behoren tot de huishouding van de moeder die ook kinderbijslag kan claimen. Als de natuurlijke vader aannemelijk maakt dat hij voor zijn eigen kinderen meer dan ¤ 359 (f 791) per kwartaal uitgeeft dan heeft hij recht op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud. In het voorgelegde geval worden echter geen kosten voor de eigen kinderen gemaakt; er bestaat dus geen recht op aftrek.

Indien wel over en weer betalingen plaatsvinden drukt alleen het saldo van de betalingen. Vervolgens moet dan worden bekeken of de norm (van ¤ 359/f 791 per kwartaal) wordt gehaald (Zie Hof Amsterdam, 30 juni 1994, V-N 1994, blz. 3779).

2.3. Extra woonlasten

Een belastingplichtige bewoont een kleine flat. Hij heeft in verband met een bezoekregeling regelmatig zijn kinderen te logeren en verhuist hiervoor naar een grotere woning. Belastingplichtige wil het verschil tussen de huur van zijn voormalige flat en de grotere woning rekenen tot de uitgaven voor levensonderhoud van zijn kinderen om te komen tot de onderhoudseis van ¤ 359 (f 791) per kwartaal. Is dit juist?

Huisvestingskosten kunnen in het algemeen niet worden beschouwd als uitgaven voor levensonderhoud van een kind. In veel gevallen zullen ook andere omstandigheden dan de aanwezigheid van kinderen aanleiding geven tot verhuizing. Vergelijk de benadering in de arresten van de Hoge Raad, 30 mei 1962 (BNB1962/192) en Hoge Raad, 25 februari 1976 (BNB1976/214).

Als een belastingplichtige aannemelijk maakt dat de hogere woonlasten alleen in verband met zijn kinderen worden gemaakt kan echter in bepaalde omstandigheden sprake zijn van uitgaven voor levensonderhoud. (Zie Hof Amsterdam 20 juni 1996, BNB1997/229 en V-N 1996, blz. 4046.)

2.4. Stiefkind en kinderbijslag?

Het gezin van belastingplichtige bestaat, naast hemzelf, uit zijn echtgenote en vier kinderen waarvan twee kinderen uit een eerder huwelijk van de echtgenote. Alle kinderen zijn jonger dan 16 jaar en behoren tot het huishouden. Belastingplichtige claimt voor zijn twee stiefkinderen aftrek uitgaven voor levensonderhoud. Is dat juist?

In art. 6.13 Wet IB 2001 staat kinderen. In art. 2, derde lid, AWR wordt onder kind verstaan een 1e graads bloed- of aanverwant in de neergaande lijn. Een stiefkind is een 1e graads aanverwant in de neergaande lijn. Art. 7, eerste lid, AKW spreekt echter over eigen-, aangehuwde- en pleegkinderen. Omdat onder aangehuwde kinderen ook stiefkinderen worden verstaan is er in de praktijk geen onderscheid. Belastingplichtige heeft dus recht op kinderbijslag zodat geen aftrek uitgaven voor levensonderhoud mogelijk is.

2.5. AFS-student pleegkind?

Belastingplichtige heeft een (Columbiaans) student van 20 jaar in huis dat in het kader van AFS interculturele programma's (een studentenuitwisselingsprogramma) in Nederland studeert. Hij wil de student aanmerken als pleegkind en claimt uitgaven voor levensonderhoud. Is dit mogelijk?

Een kind wordt als pleegkind beschouwd indien het als een eigen kind wordt onderhouden en opgevoed. In art. 1.4 Wet IB 2001 is bepaald dat onder een kind ook een pleegkind, ook wat betreft bloed- en aanverwantschap, wordt verstaan. Gezien de leeftijd en het tijdelijke karakter van het verblijf wordt in ieder geval niet voldaan aan de opvoedingseis. De band met de ouders blijft in stand. De student is dus geen pleegkind en dus geen kind zoals bedoeld in Afdeling 6.4 Wet IB 2001. Er is daarom geen recht op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud. Zie ook Hoge Raad, 18 maart 1998, BNB 1998/138.

2.6. Levensonderhoud of lening?

Een ouder claimt uitgaven voor levensonderhoud van een kind jonger dan 30 jaar dat door het verstrijken van zowel de prestatiebeurs (in het algemeen 4 jaar) als van de leningsmogelijkheid (3 jaar) in het laatste studiejaar geen recht heeft op studiefinanciering ingevolge de WSF 2000. Kan aftrek van uitgaven voor levensonderhoud worden verleend?

Of aftrek mogelijk is hangt geheel af van de feitelijke situatie (is er feitelijk een lening verstrekt, inkomen en vermogen van kind, welke studierichting, arbeidsmarktomstandigheden en dergelijke). Indien op korte termijn een verbe­tering van de situatie van de ondersteunde optreedt kan het standpunt worden ingenomen dat de ondersteuning in de vorm van een lening kan worden verstrekt (Hof Arnhem, 1 juni 1993, V-N 1993, blz. 2784). De Hoge Raad heeft in het arrest van 6 december 1995 (BNB1996/160) aangegeven dat uitsluitend een toekomstverwachting gebaseerd op het volgen van een studie onvoldoende is om op grond van de mogelijkheid van een lening geen aftrek te verlenen voor uitgaven voor levensonderhoud.

2.7. Eigen inkomen en vermogen kinderen tot 21 jaar

Op basis van het Burgerlijk Wetboek is een ouder verplicht zijn (stief)kinderen tot 21 jaar te onderhouden. Zijn de uitgaven voor levensonderhoud van kinderen van 18-21 jaar daardoor altijd aftrekbaar (ongeacht inkomen en vermogen van dat kind)?

Het is juist dat op grond van art. 392/397, Boek I van het Burgerlijk Wetboek ouders de verplichting hebben hun kinderen tot de leeftijd van 21 jaar te ondersteunen. De hoogte van de ondersteuning die de ouder op grond van deze bepalingen aan zijn kind moet geven is afhankelijk van de mate van de behoeftigheid van het kind en de draagkracht van de ouder (art. 397, I, BW). Als het kind voldoende middelen heeft om zelf in de noodzakelijke kosten van bestaan te voorzien vloeit de eventuele ondersteuning niet voort uit de bepalingen van het BW. In dat geval bestaat er dus geen juridische of morele verplichting tot ondersteuning. De bijdragen in het levensonderhoud van dat kind zijn dan niet aftrekbaar als uitgaven voor levensonderhoud (Hoge Raad 12 maart 1997, V-N 1997, blz. 1388).

2.8. Ondanks lage bijdrage toch forfaitaire aftrek?

Belastingplichtige ondersteunt een eigen kind (van 18 jaar of ouder, maar jonger dan 30) dat in het buitenland woont met (omgerekend) ¤ 10 (f 22) per week. Voor het kind bestaat geen recht op kinderbijslag en het kind heeft evenmin recht op studiefinanciering of een daarmee vergelijkbare (buitenlandse) regeling. Uit beschikbare gegevens blijkt dat in dat land met het betaalde bedrag geheel in het levensonderhoud kan worden voorzien. De ondersteunde heeft geen andere middelen van bestaan. De per kwartaal betaalde bedragen blijven echter ruim onder het bedrag van ¤ 359 (f 791) van art. 2 URIB 2001. Heeft belastingplichtige dan toch recht op de forfaitaire aftrek?

Omdat in dit geval de bijdrage in het levensonderhoud lager is dan ¤ 359 (f 791) per kwartaal bestaat geen recht op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud. Daaraan doet niet af dat belastingplichtige in dit geval het kind geheel onderhoudt. Zie de toelichting op art. 2 URIB 2001, V?N 2001/5.7.

2.9. Met terugwerkende kracht betaalde alimentatie

Een belastingplichtige voldoet met terugwerkende kracht aan zijn alimentatieverplichtingen jegens zijn kinderen over eerdere jaren. Komt hij voor die jaren alsnog in aanmerking voor uitgaven voor levensonderhoud?

Nee, als in de betreffende jaren niet daadwerkelijk is betaald dan moeten (per definitie) de uitgaven voor het levensonderhoud immers voor rekening van anderen zijn gekomen. In die situatie heeft belastingplichtige "de ondersteunde" niet feitelijk onderhouden en is derhalve geen aftrek mogelijk. De uitgaven kunnen wel in het jaar van betaling worden betrokken in de beoordeling of in dat jaar aan de gestelde onderhoudsvereisten werd voldaan. Uit het verslag van 21 maart 1996 van de Commissie voor de Verzoekschriften uit de Tweede Kamer der Staten-Generaal blijkt dat ook de Commissie zich daarin kan vinden. (Tweede Kamer, vergaderjaar 95-96, 24425, nr. 75, V-N 1996, blz. 1632).

2.10. Eerste dag kalenderkwartaal

In art. 36, derde lid, URIB 2001 is bepaald dat voor de toepassing van het levensonderhoud van kinderen tot 30 jaar de toestand op de eerste dag van het kalenderkwartaal beslissend is. Moet op die dag aan alle in art. 36 URIB 2001 opgenomen voorwaarden worden voldaan?

Voor wat betreft de leeftijd en de vraag of voor het kind kinderbijslag wordt ontvangen en/of recht bestaat op een vergoeding als bedoeld in art. 6.14, eerste lid, aanhef en onderdeel c, Wet IB 2001 is de eerste dag van het kwartaal beslissend. Ook de mate van onderhoud dient in beginsel per kwartaal te worden beoordeeld. Als de onderhoudsplicht feitelijk het gehele jaar heeft bestaan hoeft evenwel geen betekenis te worden toegekend aan de omstandigheid dat in het ene kwartaal minder en in het andere kwartaal meer is bijgedragen. De hogere kosten in een kalenderkwartaal moeten dan wel betrekking hebben op uitgaven die aan het hele jaar zijn toe te rekenen. Dit betekent dat als op jaarbasis ten minste ¤ 1.436 (f 3.164)", ofwel 4 x ¤ 359/f 791, is bijgedragen, de aftrek over het gehele jaar kan worden verleend.

2.11. Vooraf betaalde bijdrage levensonderhoud

In het kader van een studentenuitwisselingsprogramma gaat belastingplichtiges zoon in de periode juli 2001 t/m juni 2002 in het buitenland studeren. Belastingplichtige dient vooraf een bijdrage te betalen die strekt tot voorziening in het levensonderhoud van de zoon gedurende de gehele periode. Belastingplichtige of een persoon die tot zijn huishouden behoort, heeft geen recht op kinderbijslag voor zijn zoon. De zoon heeft geen recht op een vergoeding als bedoeld in art. 6.14, eerste lid aanhef en onderdeel c Wet IB 2001. Voor welke kwartalen heeft belastingplichtige recht op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud?

In tegenstelling tot de situatie waarin in enig jaar over voorafgaande jaren is betaald, wordt de vooruitbetaalde bijdrage daadwerkelijk gebruikt om te voorzien in het levensonderhoud gedurende de gehele periode. Redelijke wetstoepassing brengt met zich dat dan de bijdrage kan worden toegerekend aan meerdere kwartalen. Belastingplichtige kan daardoor in dat geval voor het 3e en 4e kwartaal 2001 alsmede voor het 1e en 2e kwartaal 2002 in aanmerking komen voor aftrek. Uiteraard moet worden voldaan aan de voorwaarden van Afdeling 6.4 Wet IB 2001. Zie Besluit van 19 december 2000, nr. CPP2000/3038M (Infobulletin 2001/320).

2.12. Aanvraag studiefinanciering te laat

Een student vraagt na 1 oktober (te laat) studiefinanciering aan. Hij krijgt deze met terugwerkende kracht tot 1 oktober, echter niet de OV-jaarkaart. Zijn vader claimt aftrek van uitgaven voor levensonderhoud, omdat zijn zoon op 1 oktober (peildatum) nog geen studiefinanciering had.

Er bestond recht op studiefinanciering, deze is alleen te laat aangevraagd. Er is ook met terugwerkende kracht studiefinanciering ontvangen (m.u.v. de OV-jaarkaart). Het is niet de bedoeling van de wetgever alsnog aftrek van uitgaven voor levensonderhoud te verlenen als geen gebruik is gemaakt van de wettelijke mogelijkheden. Een uitzondering hierop is de goedkeuring in het Besluit van 11 december 2000, nr. CPP2000/2721M (Infobulletin 2001/132). Indien de ondersteunde geen beroep doet op de ABW is op grond van dit Besluit toch aftrek van uitgaven voor levensonderhoud mogelijk. Deze uitzondering doet zich hier echter niet voor.

2.13. Prestatiebeurs niet omgezet in een gift. Ouders lossen schuld af

De in het kader van de WSF 2000 toegekende prestatiebeurs aan een student is niet omgezet in een gift en blijft dus een lening. Zijn ouders hebben voor hem in dat studiejaar verschillende kosten betaald en de studieschuld afgelost. Zij claimen aftrek van uitgaven voor levensonderhoud voor het hele kalenderjaar. Is dat juist?

Nee. De zoon heeft in dat studiejaar recht op een prestatiebeurs. Op grond van art. 6.14, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001 worden uitgaven voor levensonderhoud van een kind dan niet in aanmerking genomen.

2.14. Kinderbijslag te laat aangevraagd

Belastingplichtige claimt aftrek van uitgaven voor levensonderhoud over het eerste kwartaal 2001 voor een werkloos kind van 17 jaar. Omdat de inschrijving bij de arbeidsvoorzieningsorganisatie te laat heeft plaatsgevonden bestaat er voor dit kwartaal geen recht op kinderbijslag. Kan de aftrek worden toegestaan?

Ingevolge de bepalingen van de AKW heeft een verzekerde onder voorwaarden recht op kinderbijslag voor een kind van 16 jaar of ouder maar jonger dan 18 jaar. Dat is onder andere het geval als het kind werkloos is en in belangrijke mate op de kosten van belastingplichtige wordt onderhouden. Van werkloos zijn is, volgens de AKW, pas sprake indien het kind bij de arbeidsvoorzieningsorganisatie als werkzoekende is ingeschreven.

Als het kind niet, of te laat, is ingeschreven bestaat derhalve geen recht op kinderbijslag en is aftrek van uitgaven voor levensonderhoud mogelijk.

2.15. Co-ouderschap en aftrek uitgaven voor levensonderhoud

Is bij co-ouderschap aftrek van de bijdrage in het levensonderhoud van het kind mogelijk?

Bij fiscaal co-ouderschap wordt het kind op basis van een overeenkomst door beide ouders in gelijke mate verzorgd en onderhouden. Volgens art. 5a van het Samenloopbesluit kinderbijslag - zoals dat artikel sedert 5 oktober 1995 luidt - wordt de kinderbijslag in dat geval gelijk verdeeld over beide ouders, tenzij in de overeenkomst anders is overeengekomen.

Beide ouders hebben daardoor recht op kinderbijslag en beide ouders kunnen ook het recht geldend maken. Dat blijkt uit art 5a van het Samenloopbesluit:

"Indien twee personen op basis van een overeenkomst een kind overwegend in gelijke mate verzorgen en onderhouden, zonder met elkaar een gemeenschappelijke huishouding te voeren, wordt, tenzij in de overeenkomst anders is overeengekomen, de kinderbijslag waarop één van deze personen voor dit kind recht heeft, gelijk verdeeld betaald aan deze personen terwijl de kinderbijslag waarop de andere persoon recht heeft, niet wordt uitbetaald."

Het kan zijn dat de ouders hebben bepaald dat de kinderbijslag voor een bepaald kind slechts aan één van hen dient te worden uitbetaald en dat die afspraak ook is doorgegeven aan de Sociale Verzekeringsbank. In dat geval kan slechts die ouder het recht op kinderbijslag voor dat kind geldend maken. De andere ouder kan dan voor aftrek van uitgaven voor levensonderhoud in aanmerking komen. Zie ook Hoge Raad 1 april 1998, nr. 33.085, V-N 1998/18.7.

2.16. Aftrek levensonderhoud (klein)kinderen?

Van een gezin met kinderen wordt de moeder voor langere tijd in een verpleeginrichting opgenomen. De grootouders zorgen vanaf juni 2001 voor de kinderen. Vader blijft in de echtelijke woning wonen. Hij heeft een inkomen van ¤ 31.000 (f 68.315) per jaar. In 2001 maken de grootouders kosten voor het inrichten van slaapkamers voor de kinderen ad ¤ 900 (f 1.983) en overige kosten. Voor de inrichting van de slaapkamers claimen zij een aftrek van ¤ 900 (f 1.983). Voor de overige kosten claimen zij de forfaitaire bedragen. Bestaat er voor de grootouders recht op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud?

De kleinkinderen zijn in beginsel geen kinderen als bedoeld in Afdeling 6.4 Wet IB 2001. De ondersteuning van de kleinkinderen komt hierdoor niet voor aftrek van uitgaven voor levensonderhoud in aanmerking. Indien er van wordt uitgegaan dat de ondersteuning aan de zoon ten goede komt kan mogelijk recht op aftrek voor de uitgaven voor levensonderhoud bestaan indien de zoon jonger dan 30 jaar is. De behoeftigheid van de zoon moet dan worden onderzocht. Gezien zijn inkomen ligt behoeftigheid niet voor de hand. Indien de zoon wel behoeftig is (bijvoorbeeld door zeer hoge verpleegkosten van zijn echtgenote die niet worden vergoed) dient de gedrongenheid van zijn ouders te worden beoordeeld. Van belang is dan of er andere potentiële ondersteuners zijn of dat het mogelijk is om een lening af te sluiten. Indien de behoeftigheid van de zoon en de gedrongenheid van zijn ouders komt vast te staan bestaat recht op aftrek voor uitgaven voor levensonderhoud tot de forfaitaire bedragen van artikel 36 URIB 2001.

Indien de vader feitelijk niet meer in staat is zijn kinderen op te voeden en te onderhouden kan er voor de grootouders sprake zijn van pleegkinderen. Dan zijn de kleinkinderen op grond van art. 1.4 Wet IB 2001 wel kinderen in de zin van Afdeling 6.4 Wet IB 2001. Ook in deze situatie zal er geen sprake zijn van aftrekbare uitgaven voor levensonderhoud omdat de grootouders dan recht hebben op kinderbijslag.

2.17. Aftrek van uitgaven voor levensonderhoud en Belgisch Kindergeld

Op welke wijze moet een inwoner van België, die in Nederland werkt, zijn bijdrage in de kosten van het levensonderhoud van zijn kind berekenen.

Een inwoner van België komt in principe niet voor aftrek van uitgaven voor levensonderhoud in aanmerking. Het ontvangen Belgisch Kindergeld is aan te merken als een naar aard en strekking met de AKW overeenkomende regeling. Op grond van art. 6.14, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 bestaat dan geen recht op aftrek. Het maakt hierbij niet uit of de inwoner van België kiest voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplicht (art. 2.5 Wet IB 2001) of hier niet voor kiest.

2.18. Een kind in een verpleeginrichting

Een 26 jarige woont in een gezinsvervangend tehuis. Van zijn WAO-uitkering mag hij ¤ 180 (f 397) (zak- en kleedgeld) zelf houden. Zijn ouders claimen ¤ 1.080 (f 2.380) voor het halen en brengen en verblijf in het ouderlijk huis in de weekends. Zijn deze kosten aan te merken als uitgaven voor levensonderhoud?

De ouders doen uitgaven ten behoeve van hun zoon. Allereerst dient dan onderzocht te worden of de zoon behoeftig is. Gezien het zak- en kleedgeld is het de vraag of de zoon een deel van de kosten van de weekenden voor zijn rekening kan nemen. Een en ander is afhankelijk van de uitgaven van de zoon ten behoeve van zijn levensonderhoud. Is de zoon behoeftig dan komen de ouders niet voor aftrek van uitgaven voor levensonderhoud in aanmerking omdat hun uitgaven ad ¤ 1.080 (f 2.380) minder dan 4 x ¤ 359 (f 791) (art. 2 URIB 2001) bedragen. Zouden de uitgaven van de ouders ¤ 1.800 (f 3.967) zijn, dan kan er sprake zijn van aftrek van uitgaven voor levensonderhoud indien dit bedrag, verminderd met de voor rekening van de zoon komende uitgaven, hoger is dan het "in belangrijke mate onderhouden" criterium.

2.19. Eigen vermogen ondersteunde/mogelijkheid aanvraag bijstandsuitkering (leenbijstand)

Een belastingplichtige ondersteunt zijn dochter (jonger dan 30 jaar) met ¤ 1.300 (f 2.865) per maand. De dochter heeft geen inkomen maar is in bezit van een eigen woning met een ruime overwaarde. Omdat zij haar eigen huis "niet wil opeten" kan zij geen bijstandsuitkering krijgen. Zijn de betalingen voor de vader aftrekbaar als uitgaven voor levensonderhoud?

In het algemeen staat eigen vermogen van een ondersteunde de aftrek van uitgaven voor levensonderhoud in de weg. Alleen als er bijzondere om­standigheden zijn die aantasting van het vermogen in de weg staan kan de verstrekker van de uitkering zich moreel verplicht voelen de uitkering te doen. Uit de jurisprudentie blijkt dat een bijzondere omstandigheid niet snel aanwezig wordt geacht. Zie o.a. Hof Den Haag, 27 november 1973 (BNB1974/276), Hof Den Haag, 12 maart 1981 (BNB1982/135) en Hoge Raad, 22 juli 1985 (BNB1985/254).

Een zeer klein vermogen (bijvoorbeeld het vermogen dat ingevolge de Algemene bijstandswet niet behoeft te worden aangesproken) kan buiten beschouwing blijven. Zie Hof Den Bosch 28 april 1997 (FED 1997/893).

2.20. Levensonderhoud samenwonende dochter

Een vader claimt aftrek van uitgaven voor levensonderhoud omdat hij zijn dochter (jonger dan 30 jaar) ondersteunt. Deze dochter woont samen, haar partner heeft een inkomen van ¤ 32.000 (f 70.519) per jaar. In het samenlevingscontract dat de partners hebben afgesloten is een ondersteuningsclausule opgenomen. Zijn de bijdragen van de vader aftrekbaar als uitgaven voor levensonderhoud?

Het is vaste jurisprudentie dat uitgaven slechts als aftrekbare uitgaven ter voorziening in het levensonderhoud zijn aan te merken als een belastingplichtige zich redelijkerwijs gedrongen heeft kunnen voelen om zijn kind met een bedrag te ondersteunen. Er moet dus sprake zijn van een morele verplichting. Met name gelet op de hoogte van het inkomen van de partner en de uitdrukkelijk in het contract geregelde ondersteuning jegens elkaar, lijkt dat hier niet het geval te zijn. Dat is anders in de situatie dat de dochter en haar partner een laag gezamenlijk inkomen hebben of als de dochter geen aanspraak kan maken op voorzieningen in het levensonderhoud ten laste van haar partner. In dat geval is wel een morele verplichting bij de ouders aanwezig te achten. Zie ook Hof Amsterdam, 4 maart 1991, V-N 1991, blz. 2083 en Hoge Raad, 11 september 1991 (BNB1991/287).

3. Buitengewone uitgaven (Afdeling 6.5 Wet IB 2001)

a. Uitgaven wegens ziekte, invaliditeit en bevalling van de belastingplichtige, zijn partner en zijn jonger dan 27-jarige kinderen

3.a.1. Drukkende kosten

3.a.1.1. Te laat geclaimd bij ziektekostenverzekeraar

Een belastingplichtige claimt aftrek van buitengewone uitgaven wegens ziekte. Hij heeft de uitgaven niet vergoed gekregen van de ziektekostenverzekering omdat hij de aanvraag te laat heeft ingediend. Zijn de uitgaven aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Hoewel de belastingplichtige de uitgaven wel heeft gedaan is er geen sprake van drukkende uitgaven als bedoeld in art. 6.1, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 als hij (vrijwillig of te laat) afziet van verhaal op derden. De uitgaven zijn niet aftrekbaar. Zie ook Hoge Raad, 20 juni 1979 (BNB1979/252).

3.a.1.2. Mogelijkheid verstrekking door een derde

Een invalide heeft een rolstoel nodig. De Gemeente kan het benodigde hulpmiddel op grond van de WVG (kosteloos) verstrekken, geheel afgestemd op de lichamelijke toestand van belastingplichtige. Desondanks kiest belastingplichtige ervoor zelf een andersoortige rolstoel aan te schaffen. Is er sprake van drukkende uitgaven?

Aftrek is in beginsel mogelijk, tenzij duidelijk is dat de belastingplichtige puur op grond van zijn persoonlijke voorkeur een eigen rolstoel heeft aangeschaft. Dan is geen sprake van drukkende uitgaven in de zin van art. 6.1, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001.

3.a.1.3. Uitkering Zvr/ZVO en saldering met uitgaven wegens ziekte

Moet een uitkering ingevolge de Regeling ziektekostenvoorziening rijkspersoneel (Zvr; v/h ZVO) gesaldeerd worden met de uitgaven wegens ziekte van een bepaald jaar?

Buitengewone uitgaven moeten op de belastingplichtige 'drukken'. Voorzover voor bepaalde uitgaven een belastingvrije tegemoetkoming wordt verkregen drukken de uitgaven niet. Omdat het tijdvak waarop de tegemoetkoming betrekking heeft, niet altijd gelijk loopt met het kalenderjaar kan de Zvr-uitkering niet zonder meer aan een bepaald belastingjaar worden toegerekend.

Aan belastingplichtige wordt een specificatie van de uitkering verstrekt, waaruit blijkt voor welke uitgaven en tot welk bedrag een tegemoetkoming is verleend.

3.a.1.4. Toeslag ex art. 19 Wubo

Moet de toeslag ex art. 19 Wubo (Wet uitkering burgeroorlogsslachtoffers) gesaldeerd worden met de uitgaven wegens ziekte?

Nee. Over de Wubo-toeslag wordt door degene die de uitkering verstrekt op een bijzondere wijze belasting geheven (zogenaamde eindheffing). De toeslag wordt dan niet in het inkomen uit werk en woning begrepen. Niettemin kan de Wubo-gerechtigde de door hem gemaakte ziektekosten in volle omvang in aanmerking nemen bij het bepalen van de buitengewone uitgaven; zie V-N 1999/33.6.

3.a.1.5. Medisch noodzakelijke behandeling zonder vergoeding

Een belastingplichtige moet een medisch noodzakelijke behandeling ondergaan. Zij staat op de wachtlijst in Nederland. De geschatte wachttijd bedraagt 6 maanden. Zij kiest ervoor de behandeling in Duitsland te ondergaan omdat daar geen wachttijd is. Belastingplichtige komt nu niet in aanmerking voor vergoeding van de kosten door de ziektekostenverzekeraar die zij wel zou hebben gekregen wanneer de behandeling in Nederland zou zijn ondergaan. Komen de niet vergoede kosten voor aftrek in aanmerking?

De behandeling is medisch noodzakelijk. Aangezien voor de behandeling in Duitsland geen recht bestaat op een vergoeding, is sprake van drukkende uitgaven. De niet vergoede kosten komen dus voor aftrek in aanmerking.

3.a.2. Eigen bijdrage AWBZ: praktische berekening component uitgaven wegens ziekte of invaliditeit

Met ingang van 1997 vallen de meeste bejaardenoorden onder de AWBZ. De AWBZ kent een eigenbijdrageregeling. De eigen bijdrage is gerelateerd aan het inkomen van de verpleegde persoon. De eigen bijdrage kan een component uitgaven wegens ziekte of invaliditeit bevatten. Deze component moet subjectief worden bepaald. Daartoe wordt op de eigen bijdrage een bedrag in mindering gebracht dat overeenkomt met het bedrag dat de verpleegde zich bespaart aan huisvesting en voeding thuis. De belastingplichtigen zullen zelf aannemelijk moeten maken hoe groot het bedrag van de besparing (en dus de component uitgaven wegens ziekte of invaliditeit) in het individuele geval is.

Voor die gevallen waarin belastingplichtigen al langere tijd in een AWBZ-instelling verblijven zal het achterhalen van gegevens voor de berekening van het bedrag van de besparing problemen kunnen opleveren. In een besluit heeft de Staatssecretaris voor die gevallen een praktische regeling vastgesteld. Dit besluit (onder de Wet IB 1964 bekend als het Besluit van 20 maart 1998, nr. DB98/1066, V-N 1998/15.25, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 22 januari 2001, nr. CPP2001/226M, V-N 2001/11.17) gold in eerste instantie alleen voor bejaardenoorden en bevatte gegevens voor de berekening over het jaar 1997. Met ingang van 1998 geldt dit besluit ook voor "andere" AWBZ-instellingen (niet zijnde bejaardenoorden) en ongeacht of belastingplichtigen al langere tijd in die instellingen verblijven. De regeling is daarmee ook van toepassing voor onder andere gehandicapte kinderen en gepensioneerde kloosterlingen die in AWBZ-instellingen zijn opgenomen. In de (herziene) besluiten zijn de gegevens voor 1998, 1999 en 2000 verwerkt. De tabellen in het besluit zijn gebaseerd op Nibud-cijfers. De cijfers zijn gecorrigeerd met de premie ziekenfonds en de ziektekostenverzekering en worden jaarlijks aangepast.

Het besluit is voor de toepassing van de Wet IB 2001 opnieuw uitgebracht in het Besluit van 25 januari 2002, nr. CPP2002/148M (VN2002/8.14)). Daarbij zijn de tabelbedragen mede naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 9 november 2001, nr. 36 331 (V-N 2001/60.15), aangepast.

3.a.3. Berekening component uitgaven wegens ziekte of invaliditeit in eigen bijdrage AWBZ bij kloosterlingen

Hoe bereken je in het kader van de toepassing van het AWBZ-besluit de besparing bij kloosterlingen?

Hier zijn 2 situaties te onderscheiden.

De eerste is de situatie dat de leden uit hoofde van hun lidmaatschap verplicht zijn hun inkomsten en vermogen aan de orde af te staan. Daartegenover verplicht de orde zich doorgaans om te voorzien in het levensonderhoud van de leden. Een berekening van de component ziektekosten komt dan, op grond van het Besluit van 21 februari 2001, nr. CPP2001/319M (BNB2001/226), alleen aan de orde indien de religieuze orde voor het desbetreffende lid ter zake van het verblijf in een verzorgingstehuis betalingen aan een derde heeft gedaan. Is dat het geval dan moet voor het berekenen van de individuele besparing niet alleen naar de sobere kamer of cel worden gekeken, maar naar het (aan de individuele bewoner toe te rekenen deel van het) geheel van voorzieningen op huisvestings- en voedingsgebied dat aan de voormalige bewoner van het klooster ter beschikking stond. Dit kan bijvoorbeeld door gebruik te maken van het exploitatie-overzicht van het klooster. Als geen individuele berekening kan worden gemaakt, kan uiteraard op de tabellen van het AWBZ-besluit van 25 januari 2002, nr. CPP2002/148M (V-N 2002/8.14), worden teruggevallen.

De tweede is de situatie dat de leden hun inkomsten en vermogen niet afstaan aan de orde. De berekening van de component ziektekosten geschiedt dan volgens de normale regels (bij verblijf in AWBZ-instelling zie het Besluit van 25 januari 2002, nr. CPP2002/148M; bij verblijf in een niet-AWBZ-instelling zie het Besluit van 11 december 2000, nr. CPP2000/2714M (Infobulletin 2001/130). Ook in deze situatie moet voor het berekenen van de individuele besparing niet alleen naar de sobere kamer of cel worden gekeken, maar naar het (aan de individuele bewoner toe te rekenen deel van het) geheel van voorzieningen op huisvestings- en voedingsgebied dat aan de bewoner van het klooster ter beschikking stond. Dit kan bijvoorbeeld door gebruik te maken van het exploitatie-overzicht van het klooster. Als geen individuele berekening kan worden gemaakt, kan uiteraard op de tabellen van het AWBZ-besluit worden teruggevallen.

3.a.4. Deel servicekosten aftrekbaar als uitgaven wegens ziekte of invaliditeit?

Een belastingplichtige wil een gedeelte van de kosten van verblijf in een serviceflat claimen als buitengewone uitgaven wegens ziekte of invaliditeit (o.a. kosten recreatieruimte, noodzakelijke voorzieningen, alarmering). De serviceflat is geen AWBZ-instelling.

Welke kosten komen dan in aanmerking voor aftrek?

In gevallen waarin belastingplichtigen in een serviceflat verblijven dient te worden bepaald welk gedeelte van de servicekosten als buitengewone uitgaven wegens ziekte of invaliditeit kan worden aangemerkt. Deze beoordeling vindt plaats aan de hand van een door de desbetreffende instelling te verstrekken berekening van die servicekosten, die zien op een aanspraak op verpleging bij ziekte en lichamelijke verzorging. Met name gaat het om de in de servicekosten begrepen salarissen van medisch personeel, het gedeelte van de huisvestingskosten (energie, huur, onderhoud) dat ziet op een zieken- of verpleegafdeling (dus niet de recreatieruimte) en de kosten van medische middelen. Zie het Besluit van 11 december 2000, nr. CPP2000/2714M (Infobulletin 2001/130).

3.a.5. Eigen bijdrage AWBZ/uitgaven wegens ziekte of invaliditeit/duurzaam gescheiden leven

In het arrest van 27 januari 1993 (BNB1993/112) heeft de Hoge Raad bepaald dat een component uitgaven wegens ziekte of invaliditeit is begrepen in de eigen bijdrage ingevolge de AWBZ, die in AWBZ-instellingen verpleegde belastingplichtigen verschuldigd zijn. Deze component moet langs subjectieve weg worden bepaald door de eigen bijdrage te verminderen met de besparing op kosten van huisvesting en voeding van vóór de opname in de instelling.

Voor verpleegden die recent vanuit de eigen (huur)woning naar de instelling zijn gegaan zal de berekening van de besparing niet al te veel problemen opleveren. Vraag is echter hoe het bedrag van de besparing moet worden vastgesteld indien de verpleegden nooit buiten een instelling hebben gewoond of al langere tijd in een instelling wonen. Daarnaast is het de vraag hoe de besparing berekend wordt als de ene echtgenoot is opgenomen en de andere echtgenoot achterblijft in de woning.

Belastingplichtigen die niet in staat zijn om de besparing op subjectieve wijze aan te tonen, kunnen gebruik maken van de praktische berekening die is opgenomen in het Besluit van 25 januari 2002, nr. CPP2002/148M (V?N 2002/8.14). Voor wat betreft het al dan niet duurzaam gescheiden leven kan daarbij het volgende worden opgemerkt: van duurzaam gescheiden leven is sprake als de beide partners zelfstandig leven en niet meer de wil hebben om een gezamenlijke huishouding te voeren.

In het arrest van 10 februari 1960 heeft de Hoge Raad beslist dat ook sprake is van duurzaam gescheiden leven "als een door beide echtelieden niet gewilde toestand is ingetreden, die een beletsel vormt voor de voortzetting van de echtelijke samenleving" (BNB1960/77).

In de praktijk blijkt dat belastingplichtigen wier partner is opgenomen in een AWBZ-instelling problemen hebben met het standpunt dat zij beoordeeld naar dat criterium duurzaam gescheiden leven. In die gevallen is de ziekte de oorzaak van het feitelijk gescheiden leven. Het blijkt in de praktijk lastig om vast te stellen of beide partners niet toch (gedeeltelijk) een gezamenlijke huishouding voeren. In het Besluit van 20 december 2000, nr. CPP2000/3039M is goedgekeurd dat de belastingdienst ook in die situatie aansluit bij de wil van de betrokkenen. Voorzover en zolang belastingplichtigen aangeven dat zij niet duurzaam gescheiden leven kan die gedragslijn worden gevolgd en is er daarmee geen sprake van een besparing op woonlasten. Voor de achtergebleven partner lopen de woonlasten immers door.

3.a.6. Is gebruik tabellen AWBZ-besluit verplicht?

Mag worden afgeweken van de tabellen in het Besluit van 25 januari 2002, nr. CPP2002/148M (V-N 2002/8.14)?

Het gebruik van de tabellen in het besluit is niet verplicht. Het besluit is een praktische tegemoetkoming, een faciliteit voor degenen die geen gegevens (meer) hebben over de kosten van hun zelfstandig bestaan. Als belastingplichtige niet uit de voeten meent te kunnen met de tabellen, zal hij de besparing moeten berekenen volgens de subjectieve benadering.

Wel zij benadrukt dat de tabelbedragen van de normale uitgaven mede naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 9 november 2001, nr. 36 331 (V-N 2001/60.15), vanaf 2001 neerwaarts zijn bijgesteld, waardoor de berekeningswijze eerder tot (hogere) aftrekbare ziektekosten zal leiden.

3.a.7. Kind in AWBZ-instelling/besparing thuis

Belastingplichtige's zoon van 24 jaar woont in een AWBZ-instelling. Er is geen eigen bijdrage verschuldigd. Voor de zoon wordt kinderbijslag ingevolge de AKW genoten. Belastingplichtige claimt de reiskosten van de weekendbezoeken (van de zoon aan zijn ouders) en de uitgaven voor kleding en beddengoed. Moet bij de bepaling van de extra kosten rekening worden gehouden met de besparing i.v.m. het niet thuis zijn van het kind?

In deze casus gaat het om een zoon die naar aanleiding van zijn zwakzinnigheid woont in een instelling.

- Als er enkele kinderbijslag is ontvangen, moet de belastingplichtige aannemelijk maken dat de totale voor het kind gedane uitgaven voor zijn levensonderhoud hoger zijn dan de besparing die het verblijf van het kind buiten de huishouding met zich mee brengt (Hof Arnhem, 8 februari 1989, FED 1989/296). In dat geval zijn de extra kosten aftrekbaar als uitgaven wegens ziekte of invaliditeit.

- Als er dubbele kinderbijslag is ontvangen, zijn de uitgaven aftrekbaar als uitgaven wegens ziekte of invaliditeit voor zover deze de uitgaven van opvang van een gezond kind buitenshuis te boven gaan (Hoge Raad, 22 juli 1985, BNB 1985/251).

- Als er geen recht op kinderbijslag bestaat moet belastingplichtige, om voor een aftrek wegens uitgaven voor ziekte of invaliditeit in aanmerking te komen, aannemelijk maken dat bedoelde reiskosten samen met de overige vervoersuitgaven van het gezin meer bedragen dan de totale vervoersuitgaven van degenen die wat financiële- en gezinssituatie betreft in een vergelijkbare positie verkeren. Daarbij moet tevens rekening worden gehouden met de eigen inkomsten en het vermogen van het kind.

De uitgaven voor kleding en beddengoed zijn als uitgaven wegens ziekte of invaliditeit aftrekbaar als aan de voorwaarden (art. 6.17 Wet IB 2001 en art. 38 URIB 2001) is voldaan.

3.a.8. Ader-rein en andere voedingssupplementen

Ader-rein wordt gebruikt voor de reiniging van bloedvaten. Ader-rein is een voedingssupplement dat in de vorm van zelfmedicatie wordt gebruikt. De leverancier spreekt van een "orthomoleculaire therapie". Is aftrek van dit soort uitgaven wegens ziekte mogelijk?

In casu is sprake van een voedingssupplement. De uitgaven zijn daarom niet aftrekbaar.

Aftrek als geneesmiddel is alleen mogelijk als het gaat om middelen die naar de opvatting van artsen hier te lande als medicijn worden aangemerkt en die niet voor andere doeleinden dan als medicijn plegen te worden aangewend. Als het middel deel uitmaakt van een op voorschrift van een arts te volgen dieet dat voorkomt in de lijst van art. 37 URIB 2001, is eventueel wel aftrek mogelijk tot maximaal het in dat artikel bij het desbetreffende dieet genoemde bedrag. Indien het voedingssupplement op medisch voorschrift in het kader van een therapie wordt gebruikt is aftrek integraal mogelijk (Hof Amsterdam, 24 mei 1996, V-N 1997, blz. 118 en Hof Arnhem, 17 oktober 1996, Infobulletin 96/972).

3.a.9. Kosten IVF/ICSI-behandeling in het buitenland aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Een belastingplichtige ondergaat in Duitsland een IVF/ICSI behandeling om zwanger te worden. IVF/ICSI is een bijzondere vorm van IVF behandeling. De uitgaven komen niet voor vergoeding door ziekenfondsen of ziektekostenverzekeraars in aanmerking omdat de behandeling in Nederland niet is toegestaan als gevolg van het experimentele karakter.

Komen de uitgaven voor deze behandeling in aanmerking voor aftrek als uitgaven wegens ziekte?

Bij een medische reden voor het ondergaan van de behandeling komen de uitgaven voor aftrek in aanmerking. Het feit dat de behandeling in het buitenland plaatsvindt en dat de uitgaven niet voor vergoeding door ziekenfondsen of ziektekostenverzekeraars in aanmerking komen doet aan de beoordeling of sprake is van uitgaven wegens ziekte niet af.

Als de behandeling een gevolg is van een andere dan medische reden, komen de uitgaven niet voor aftrek in aanmerking.

3.a.10. Kosten van eiceldonatie aftrekbaar als buitengewone uitgaven wegens ziekte?

Een belastingplichtige ondergaat in België een behandeling om zwanger te worden. Bij deze behandeling wordt een eicel van een donor, na bevruchting, bij belastingplichtige ingebracht.

Alle uitgaven, dus ook de uitgaven van de eiceldonor, komen voor rekening van belastingplichtige.

Zij krijgt voor de uitgaven geen vergoeding van een ziekenfonds of ziektekostenverzekeraar.

Zijn deze uitgaven aan te merken als buitengewone uitgaven wegens ziekte?

Bij een medische reden voor het ondergaan van de behandeling kan belastingplichtige aftrek krijgen voor de op haar drukkende medische kosten en de reiskosten zowel van haarzelf als van de donor.

De donor heeft geen recht op aftrek buitengewone uitgaven wegens ziekte. Bij haar is immers geen sprake van een medische aanleiding voor de behandeling.

Het feit dat de behandeling in het buitenland plaatsvindt en dat de uitgaven niet voor vergoeding door ziekenfondsen of ziektekostenverzekeraars in aanmerking komen doet aan de beoordeling of sprake is van uitgaven wegens ziekte niet af.

Als de behandeling een gevolg is van een andere dan medische reden komen de uitgaven niet voor aftrek in aanmerking.

3.a.11. Abonnementskosten cardiofoon Hartis

Hartis stelt aan o.a. hartpatiënten een zg. cardiofoon ter beschikking; hiermee kan de abonnee op ieder door hem gewenst moment een ECG bij zichzelf opnemen die na telefonische overdracht direct door artsen van Hartis wordt beoordeeld; een systeem van diagnose en bewaking van hartpatiënten "op afstand"' dus. Is het abonnementsgeld t.b.v. Hartis aftrekbaar als uitgaven wegens ziekte?

Ja, de uitgaven zijn aftrekbaar. Overigens vergoeden veel verzekeraars deze kosten.

3.a.12. Uitgaven ter voorkoming van ziekte

Is aftrek mogelijk voor uitgaven ter voorkoming van ziekte?

Volgens vaste jurisprudentie kunnen uitgaven ter voorkoming van ziekte niet tot de aftrekbare buitengewone uitgaven worden gerekend.

In het arrest van de Hoge Raad van 24 juli 1995 (BNB1995/287) is evenwel met betrekking tot uitgaven voor inenting bepaald dat, ook al strekken ze tot voorkoming van ziekte, deze naar hun aard behoren tot de uitgaven voor geneeskundige hulp.

3.a.13. Moermantherapie/voedingssupplementen

Deze therapie bestaat naast het volgen van het Moermandieet ook uit gebruik van vitamines en mineralen ter vergroting van de weerstand. Zijn deze uitgaven van vitamines en mineralen aftrekbaar?

De aftrek van de uitgaven van het Moermandieet is geregeld in het Besluit van 21 januari 2002, nr. CPP2002/122M (V-N 2002/7.15). In het algemeen is er geen aftrekmogelijkheid voor de uitgaven van (aanvullende) vitamines en mineralen omdat niet is voldaan aan de voorwaarde dat de middelen niet voor andere doeleinden worden gebruikt (Hoge Raad, 27 november 1996, BNB 1997/196). Uitsluitend als vitamines en mineralen op medisch voorschrift in het kader van een therapie worden gebruikt is aftrek mogelijk (Hof Amsterdam, 24 mei 1996, V-N 1997, blz. 118 en Hof Arnhem, 17 oktober 1996, Infobulletin 96/972).

3.a.14. Complex samenhangende en op elkaar afgestemde maatregelen

De 25-jarige zoon van belastingplichtige lijdt aan het Down-syndroom. Belastingplichtige doet uitgaven voor een speciale behandeling (onder doktersbegeleiding) van de zoon onder meer in Engeland. Het gaat o.a. om zwemlessen, een trainingsprogramma en een combinatie van fysiotherapie en logopedie. Door dagelijkse uitvoering van een trainingsprogramma wordt geprobeerd de zoon geestelijk en lichamelijk te stimuleren. De behandeling wordt niet vergoed door de ziektekostenverzekeraar. Zijn deze uitgaven aftrekbaar als buitengewone uitgaven wegens ziekte?

Van belang is of sprake is van "een complex van samenhangende en op elkaar afgestemde maatregelen" (Hoge Raad, 19 januari 1977, BNB1977/43), waarmee onder doktersbehandeling wordt getracht de zoon in staat te stellen een voor hem passende plaats in de samenleving te bereiken. Is dat het geval, dan is er sprake van aftrekbare uitgaven wegens ziekte voor zover de uitgaven hoger zijn dan in vergelijkbare financiële- en gezinsomstandigheden voor gezonde kinderen wordt uitgegeven. Uitgaven voor logopedie en fysiotherapie door of op voorschrift van een arts zijn altijd aftrekbaar.

3.a.15. Uitgaven school/uitgaven wegens ziekte

Belastingplichtige heeft zijn zoon (jonger dan 27 jaar) op advies van een kinderarts op een school geplaatst met een bijzonder lesprogramma. Het onderwijsprogramma van de school kent geen medische begeleiding of behandeling door paramedici. Belastingplichtige claimt nu de uitgaven voor deze school als uitgaven wegens ziekte. Is aftrek mogelijk?

Het verblijf en de verzorging zijn op zich niet aan te merken als genees- of heelkundige hulp als bedoeld in art. 6.17 Wet IB 2001. Ten opzichte van de overige ouders heeft belastingplichtige overigens ook geen extra uitgaven voor de begeleiding van zijn zoon.

Aftrek is niet mogelijk. Vergelijk Hoge Raad, 10 december 1986, BNB1987/75.

3.a.16. Contributie belangenverenigingen

Een aantal belangenverenigingen is van mening dat de contributie die in verband met het lidmaatschap wordt betaald, overeenkomstig de contributie van de Diabetes Vereniging Nederland (DVN), aftrekbaar is als buitengewone uitgaven. Is dit juist?

Of de contributie kan worden beschouwd als uitgaven wegens ziekte is afhankelijk van de aard van de activiteiten van de vereniging en het door haar verstrekte pakket. De aftrek van de contributie aan de DVN is gebaseerd op een uitspraak van het Hof Den Haag van 27 september 1984 (V-N 1985, blz. 564). Het Hof was in casu van oordeel dat de activiteiten van de DVN onderdeel zijn van en samenhangen met de medische begeleiding van de suikerpatiënt.

De activiteiten van de DVN bestaan bijna geheel uit het geven van medische informatie en directe hulp aan diabetici, onder verantwoording van in diabetes mellites gespecialiseerde artsen.

Bij andere belangenverenigingen is niet gebleken dat de medische begeleiding een zodanig onderdeel uitmaakt van de totale activiteiten. Aftrek van de contributie voor die belangenverenigingen staat daarom niet vast.

Op 22 april 1998 (nr. 32876, V-N 1998/21.21) heeft de Hoge Raad beslist dat de contributie van de Vereniging Spierziekten Nederland en de Algemene Nederlandse Invalidenbond geen aftrekbare buitengewone uitgaven vormen. De activiteiten van deze verenigingen zijn namelijk niet aan te merken als aan de leden verstrekte genees- of heelkundige hulp.

3.a.17. Leefkilometers of extra vervoerskosten?

Een invalide claimt aftrek van uitgaven van zogenoemde leefkilometers. Hij is in het bezit van een bestelbus. Hoe moeten de leefkilometers worden bepaald?

Voor de aftrek van vervoerskosten als ziektekosten is van belang wat de extra uitgaven voor vervoer in verband met ziekte zijn ten opzichte van de vervoerskosten van vergelijkbare (gezonde) personen. Het gaat dus niet om vaststelling van leefkilometers. Indien de totale vervoerskosten van de zieke of invalide hoger zijn dan die van vergelijkbare (gezonde) personen en hij aannemelijk maakt dat deze hogere kosten voortvloeien uit de ziekte of invaliditeit, is voor dat deel aftrek mogelijk.

Bij het in aanmerking nemen van de kosten maakt het niet uit of in plaats van een normale personenauto een bestelbus wordt gebruikt of een tweede auto is aangeschaft. Het gaat om de totale vervoerskosten. Daarbij kunnen CBS-cijfers en het jaarlijkse onderzoek van de Consumentenbond een indicatie geven over de gebruikelijke autokosten.

3.a.18. Bezit auto normaal/variabele kosten?

Het Hof Leeuwarden heeft op 20 juni 1994 (V-N 1995, blz. 328) beslist dat indien het bezit van een auto normaal is, moet worden nagegaan in hoeverre belastingplichtige in verband met zijn invaliditeit meer vervoerskosten heeft dan met hem vergelijkbare personen. Voor de zieke of invalide zijn die extra kosten dan de variabele kosten van de in verband met invaliditeit afgelegde extra kilometers (in deze casus 5.000 km à ¤ 0,08/17 cent). Geldt deze uitspraak ook voor de kilometers die worden afgelegd naar huisarts of ziekenhuis?

In dit geval bestond vooraf overeenstemming over het aantal extra afgelegde kilometers. Bij het vaststellen van de extra vervoerskosten dient echter niet te worden uitgegaan van de extra (leef)kilometers maar van de totale extra vervoerskosten (zie vraag 3.a.17.).

Uit de jurisprudentie blijkt dat als per eigen auto naar de huisarts, het ziekenhuis of de fysiotherapeut wordt gereisd de integrale kilometerkosten aftrekbaar zijn, ook als het bezit van een auto normaal is.

3.a.19. Vervoerskosten/bijtelling privé-gebruik auto

Een belastingplichtige gebruikt voor de bezoeken aan artsen de hem door de werkgever ter beschikking gestelde auto. Hoe moet het aftrekbare bedrag worden bepaald?

Belastingplichtige heeft in totaal 20.000 km privé gereden waarvan 1.000 km voor het bezoek aan artsen.

Aftrekbaar is het evenredige deel van de bijtelling of het evenredig deel van de vergoeding aan de werkgever indien deze vergoeding hoger is dan de bijtelling (in dit geval dus 1/20 deel) (Hof Arnhem, 14 april 1983, BNB1984/222). Zie ook Hoge Raad, 15 juli 1998, nr. 33.340 (V?N 1998/36.16) en het Besluit van 12 december 2001, nr. CPP2001/2139M (V-N 2002/7.13).

3.a.20. Afkoop zorgkosten (geheel) aan te merken als uitgaven wegens ziekte of invaliditeit?

Is een bedrag ineens (niet een AWBZ-bijdrage) dat wordt betaald aan een stichting ter afkoop van de totale zorgkosten met betrekking tot het verblijf in een verzorgingstehuis aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Aftrek is slechts mogelijk indien en voor zover er sprake is van uitgaven wegens ziekte of invaliditeit. Na uitsluiting van de aftrekbaarheid van huisvestingskosten resteert een betaling ineens voor een verzekeringsovereenkomst die kan worden gezien als een uitgave voor een ziektekostenregeling ex art. 6.18, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001. Het aftrekbare bedrag kan dan niet hoger zijn dan het bedrag dat betrekking heeft op een periode van 12 maanden. Het meerdere komt niet voor aftrek in aanmerking.

3.a.21. Particuliere ziekenverpleging en bemiddelingskosten

Een belastingplichtige lijdt aan de ziekte van Alzheimer. Hij is niet meer in staat zelfstandig te wonen. In plaats van belastingplichtige te laten opnemen in een verpleegtehuis besluit de familie hem thuis te laten verplegen. Daartoe doet men een beroep op een bemiddelende instelling voor particuliere ziekenverpleging. De totale kosten bedragen ¤ 200 (f 441) tot ¤ 215 (f 474) per dag (incl. bemiddelingskosten). Zijn deze uitgaven voor hem aftrekbaar?

De uitgaven zijn aftrekbaar voor zover het gaat om uitgaven voor medische verzorging.

Als tevens huishoudelijke werkzaamheden worden verricht zal moeten worden bepaald welk deel van de uitgaven hierop betrekking heeft. Art. 6.18, tweede tot en met vijfde lid, Wet IB 2001 regelt de beperkingen inzake de uitgaven voor gezinshulp. De uitgaven die betrekking hebben op huishoudelijke werkzaamheden zijn slechts aftrekbaar indien en voorzover de in het tweede lid van dit artikel vermelde drempel wordt overschreden.

3.a.22. Hulpmiddelen

3.a.22.1. Extra verwarming

Een belastingplichtige (MS-patient) claimt 25% van de jaarlijkse uitgaven van verwarming van zijn woning als buitengewone uitgaven wegens ziekte. Is dit mogelijk?

Gezien de limitatieve opsomming in art. 6.17 Wet IB 2001 en op grond van de geldende jurisprudentie zijn uitgaven voor verwarming niet te rekenen tot de uitgaven voor genees- en heelkundige hulp enz. De Hoge Raad is van oordeel dat (extra) verwarmingsuitgaven naar hun aard niet als hulpmiddel kunnen worden aangemerkt. Alleen een stoffelijke zaak kan hulpmiddel zijn in de zin van de Wet IB 2001 (Hoge Raad, 3 juni 1998, nr. 33.683, V?N 1998/30.14).

3.a.22.2. Verbouwingskosten

De woning van belastingplichtige is in verband met zijn handicap verbouwd voor ¤ 62.000 (f 136.630). Zo is onder meer de badkamer aangepast, een slaapkamer op de eerste verdieping gesitueerd, is de keuken aangepast en gemoderniseerd en is de tuin opnieuw aangelegd. In het kader van de regeling Geldelijke Steun Huisvesting Gehandicapten heeft belastingplichtige een tegemoetkoming van ¤ 36.000 (f 79.334) ontvangen. Het verschil claimt hij als buitengewone uitgaven wegens ziekte in zijn aangifte. Is dit mogelijk?

Beoordeeld zal moeten worden op welke uitgaven de subsidie betrekking heeft. De uitgaven die niet door de subsidie worden gedekt dienen te worden getoetst aan de arresten van de Hoge Raad van 21 november 1990 (BNB1991/36) en van 7 juni 1995 (BNB1995/213). In die arresten is bepaald dat geen aftrek mogelijk is van uitgaven voor voorzieningen die na het aanbrengen in of aan de woning geen zelfstandige zaak meer vormen, maar bestanddelen worden van die woning.

Overigens is tevens van belang hetgeen is gesteld in het Besluit van 11 december 2000, nr. CPP2000/2720M. Dit besluit geeft een nadere uitleg van het arrest van 21 november 1990 en ziet in het bijzonder op uitgaven voor minder ingrijpende voorzieningen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten gevolge van medische indicatie of op medisch voorschrift zijn aangebracht en overigens (nagenoeg) niet tot waardevermeerdering of verbetering van de woning hebben geleid. Voor dat deel van de uitgaven is dan wel aftrek mogelijk.

3.a.22.3. Aanschaf pruiken 24-jarige

Ouders schaffen voor hun 24-jarige zoon op medisch voorschrift twee pruiken aan voor ¤ 680 (f 1.499) per stuk. Voor het onderhoud van de pruik moet de zoon eens in de drie weken vanuit Tilburg naar Utrecht. De uitgaven voor onderhoud bedragen ¤ 60 (f 132) per keer. Zijn de uitgaven voor aanschaf, reizen en onderhoud aftrekbaar als buitengewone uitgaven wegens ziekte?

Voorzieningen ter camouflering van een lichamelijke onvolkomenheid kunnen als hulpmiddel worden aangemerkt indien de voorziening op grond van medische noodzaak is getroffen en bijdraagt tot de genezing dan wel de zieke of invalide in staat stelt tot het vervullen van een normale lichaamsfunctie. Kaalhoofdigheid op jeugdige leeftijd kan aangemerkt worden als een lichamelijke onvolkomenheid. In dat geval kan sprake zijn van een hulpmiddel waarvoor aftrek mogelijk is. Hierbij zal voor wat betreft de uitgaven voor onderhoud en reizen rekening moeten worden gehouden met een bedrag dat normaal aan haarverzorging wordt uitgegeven.

3.a.22.4. Aanschaf pruiken 45-jarige man

Belastingplichtige (45 jaar) schaft jaarlijks twee pruiken aan (voor ¤ 3.600/f 7.934). Belastingplichtige is sinds zijn 17e kaal. De aftrek wordt (o.g.v. een in het verleden afgegeven medische indicatie) al jaren verleend. Zijn de uitgaven (nog steeds) aftrekbaar?

Gezien belastingplichtige's leeftijd kan gesteld worden dat het verlies van c.q. het ontbreken van hoofdhaar een normaal verschijnsel is. Zie BNB1973/77, BNB1973/88 en Hof Den Haag, 26 februari 1988, nr. 2378/87 (V-N 1988, blz. 1913). In het voorgelegde geval zal de medische noodzaak opnieuw moeten worden getoetst en zal de aftrek, indien er geen sprake is van medische noodzaak, dienen te worden beëindigd (eventueel met inachtneming van een opzegtermijn).

3.a.23. Extra gezinshulp

3.a.23.1. Kwitantie ook factuur?

Belastingplichtige claimt aftrek van uitgaven voor extra gezinshulp. Zij heeft gebruik gemaakt van de diensten van een particuliere hulp. Is de kwitantie die zij als bijlage bij de aangifte voegt voldoende om voor aftrek in aanmerking te komen?

Met ingang van belastingjaar 1997 geldt dat belastingplichtige de uitgaven met schriftelijke bewijzen moet aantonen. Uit de bewijsstukken moeten tevens de gegevens met betrekking tot naam, adres en woonplaats van de hulp blijken. Als die gegevens op de kwitantie staan én belastingplichtige overigens aan de voorwaarden voldoet is de kwitantie voldoende bewijs.

3.a.23.2. Voeding gezinshulp

Zijn de kosten van aan de gezinshulp verstrekte voeding en drank ook als uitgaven voor extra gezinshulp aftrekbaar?

De kosten van aan de gezinshulp verstrekte voeding en drank maken onderdeel uit van de totale voor gezinshulp uitgegeven bedragen. Bij de beoordeling of sprake is van extra kosten moeten zij derhalve worden meegenomen.

Met ingang van 1 januari 1997 geldt daarbij de voorwaarde dat de uitgaven (al dan niet apart) zijn opgenomen in de door de wet geëiste factuur (of kwitantie met vergelijkbare inhoud). Zie art. 6.18, vijfde lid, Wet IB 2001.

3.a.24. Dieet

3.a.24.1. KNMG-richtlijnen en dieetbevestiging

Een arts wil geen dieetverklaring afgeven "omdat dat in strijd is met de richtlijnen van het KNMG". Is dat zo?

Het afgeven van een voor de aftrek noodzakelijke dieetverklaring is niet in strijd met het KNMG-richtlijn. Op verzoek van het KNMG heet de verklaring inmiddels "dieetbevestiging".

3.a.24.2. Dieetbevestiging of voorschrift

Is aftrek van dieetkosten ook mogelijk als een andere bevestiging wordt overgelegd dan de dieetbevestiging die tot stand is gekomen in overleg tussen KNMG en de Belastingdienst?

Ja, een voorschrift van de arts waaruit het dieettype blijkt is ook voldoende.

3.a.24.3. Drempel en forfait

In art 6.17, onderdeel c, Wet IB 2001 is bepaald dat de extra uitgaven voor een op medisch voorschrift gehouden dieet aftrekbaar zijn indien zij hoger zijn dan ¤ 113 (f 249). Moet deze ¤ 113 (f 249) op de aftrekbare dieetkosten in mindering worden gebracht?

Nee. Om voor aftrek van dieetkosten in aanmerking te komen moeten de kosten meer bedragen dan ¤ 113 (f 249). Bij de samenstelling van het dieetkostenoverzicht, zoals opgenomen in art. 37 URIB 2001, is daar al rekening mee gehouden. De vermelde bedragen zijn dus geheel aftrekbaar.

3.a.24.4. Dieet niet opgenomen in lijst Uitv. reg. IB 2001

Een belastingplichtige claimt aftrek van de kosten van een dieet dat niet voorkomt op de lijst van art. 37 UR IB 2001. Is de aftrek mogelijk?

Diëten waarvan de extra kosten meer dan ¤ 113 (f 249) bedragen en die voor aftrek in aanmerking komen zijn limitatief opgesomd in art. 37 URIB 2001. Als een dieet niet is opgenomen in de lijst, is aftrek van buitengewone uitgaven voor dat dieet niet mogelijk (zie de laatste zin van het eerste lid van dit artikel). De enige uitzondering is het zogenoemde Moermandieet (Besluit van 21 januari 2002, nr. CPP2002/122M (V-N 2002/7.15). Vergelijk ook Hoge Raad, 4 februari 1998, nr. 32 763, BNB1998/84.

3.a.25. Kleding en beddengoed

3.a.25.1. Meerdere malen forfait

Kan binnen één gezin meerdere malen de forfaitaire aftrek voor kleding en beddengoed worden geclaimd?

Ja, de bedragen gelden per persoon die ziek of invalide is. Dit standpunt sluit aan bij het arrest van de Hoge Raad van 12 mei 1976, BNB1976/145 en de uitspraak van het Hof Leeuwarden van 7 november 1994, V-N 1995, blz. 649.

3.a.25.2. Moeten kosten worden gespecificeerd bij toepassing lage forfait?

Moet in alle gevallen waarin door een belastingplichtige het lage forfaitaire aftrekbedrag voor kleding en beddengoed in aanmerking is genomen, de extra kosten ook daadwerkelijk tot in detail worden gespecificeerd.

Om te voorkomen dat alle geringe uitgaven afzonderlijk moeten worden aangetoond, is juist in art. 38 URIB 2001 een forfaitaire aftrekregeling neergelegd. De regeling is zodanig geredigeerd dat om in aanmerking te komen voor het lage bedrag slechts een geringe bewijslast is vereist. In gevallen waarin de aard van de ziekte of invaliditeit bekend is en uit algemene wetenschap (of uit de aangiftes van voorgaande jaren) bekend is dat de betreffende ziekte of invaliditeit extra uitgaven voor kleding en beddengoed met zich meebrengt, kan bij het ontbreken van een nadere specificatie van de uitgaven danwel van de betalingsbewijzen, toch de lage aftrek worden verleend.

Hierbij wordt nog opgemerkt dat onder het forfait voor de uitgaven voor kleding en beddengoed ook de extra bewassingskosten moeten worden gebracht.

3.a.26. Reiskosten ziekenbezoek

3.a.26.1. Overnachtingskosten

Vallen overnachtingskosten ook onder de reiskosten ziekenbezoek?

Nee, op grond van artikel 6.17, onderdeel e, Wet IB 2001 zijn alleen de reiskosten aftrekbaar.

3.a.26.2. Reiskosten ziekenbezoek voor bezoek TBS-er?

Zijn de reiskosten voor het bezoek aan een zoon die in het kader van TBS wordt behandeld aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Er is in een TBS-instelling sprake van een medische behandeling, daarom kan er, mits aan alle overige wettelijke voorwaarden wordt voldaan, aftrek reiskosten aan de ouder worden verleend.

3.a.26.3. Reiskosten ziekenbezoek bij ziekte broer

Belastingplichtige maakte in een ver verleden deel uit van een gezin waartoe ook haar broer behoorde. Haar broer is vanaf zijn geboorte, invalide. In de periode dat belastingplichtige nog tot het gezin behoorde (zij was toen 10 jaar ) is haar broer naar een verpleegtehuis gegaan. Inmiddels is zij 30 jaar ouder en bezoekt haar broer in het verpleeghuis. Zijn de kosten hiervan aftrekbaar als reiskosten ziekenbezoek.

In het voorgelegde geval is aftrek mogelijk.

Van belang is of belastingplichtige bij het begin van de ziekte een gezamenlijke huishouding voerde. Volgens de Hoge Raad kan aan het begrip "voeren van een gezamenlijke huishouding" in zekere mate een ruime uitleg worden gegeven. Voor de toepassing van art. 6.17, onderdeel e, Wet IB 2001 moet het begrip in die zin worden opgevat dat daaronder mede moet worden begrepen de situatie van kinderen die met hun ouders in gezinsverband wonen (zie HR, 23 juni 1999, nr. 34.668, BNB1999/297).

3.a.27. Uitgaven wegens ziekte van vader

Belastingplichtige betaalt in 2001 de premie voor de ziektekostenverzekering van zijn vader. De vader heeft niet de financiële middelen om deze kosten zelf te betalen. Zijn deze uitgaven aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Als buitengewone uitgaven zijn slechts aftrekbaar de uitgaven wegens ziekte, invaliditeit en bevalling van belastingplichtige, zijn partner en zijn jonger dan 27-jarige kinderen. De uitgaven voor de ziektekostenverzekering van zijn vader zijn voor 2001 dus niet aftrekbaar, tenzij de vader de fiscale partner van belastingplichtige was. De wetgever heeft bij de belastingherziening 2001 uitdrukkelijk een beperking opgenomen in de kring van personen ten aanzien van wie aftrek van dergelijke kosten mogelijk is. Verzoeken om met toepassing van de hardheidsclausule aftrek van uitgaven wegens ziekte, invaliditeit en bevalling van anderen te verlenen, zullen dan ook worden afgewezen. Dat geldt overigens ook voor eventuele uitgaven levensonderhoud van de vader die vanaf 2001 niet meer aftrekbaar zijn; zie het Besluit van 16 februari 2001, nr. CPP2001/225M, Infobulletin 2001/618.

Overigens kan er vanaf het jaar 2002 wel een aftrekmogelijkheid ontstaan omdat er bij het Belastingplan 2002 een verruiming heeft plaatsgevonden in die zin dat ziektekosten aftrekbaar zijn van inwonende ernstig gehandicapte personen of inwonende zorgafhankellijke verwanten van 27 jaar of ouder.

b. Uitgaven wegens overlijden van de belastingplichtige, zijn partner en zijn jonger dan 27-jarige kinderen

3.b.1. Aftrekbaarheid premies begrafenisverzekering

In welke gevallen zijn premies voor een begrafenisverzekering aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Aftrek is alleen mogelijk als:

- de polis geen mogelijkheid bevat tot afkoop, vervreemding of verpanding; én

- de uitkering uitsluitend te gebruiken is voor de kosten van de begrafenis of crematie en er overigens voor de verzekerde of zijn erven ook geen reële mogelijkheid bestaat tot teruggave van (een deel van) de premie(s).

3.b.2. Begrafeniskosten/civielrechtelijk deel

Als een belastingplichtige op grond van een dringende morele verplichting een hoger bedrag dan zijn civielrechtelijk deel in de begrafeniskosten betaalt en afziet van verhaal op de (mede)erfgenamen kan ook het niet verhaalde bedrag als buitengewone uitgaven bij hem in aanmerking worden genomen.

Is de goedkeuring in het Besluit van 19 december 2000, nr. CPP2000/2963M (Infobulletin 2001/319) ook van toepassing als er geen verdeling van de nalatenschap heeft plaatsgevonden of zal plaatsvinden?

De bewijslast voor de aftrek van buitengewone uitgaven ligt bij belastingplichtige. Hij moet aannemelijk maken dat alle begrafeniskosten voor zijn rekening zijn gekomen.

In dit geval zou bijvoorbeeld van belastingplichtige kunnen worden verlangd dat een door alle erfgenamen ondertekende verklaring wordt overgelegd waaruit blijkt dat belastingplichtige alle begrafeniskosten betaalt en dat deze kosten niet (zullen) worden verhaald op de overige erfgenamen.

3.b.3. Uitgaven wegens overlijden van degene met wie belastingplichtige, ongehuwd, samenwoonde

Kan een ongehuwd samenwonende in aanmerking komen voor aftrek van buitengewone uitgaven voor door hem gedane uitgaven in verband met het overlijden van degene met wie hij samenwoonde?

Dit kan uitsluitend in de situatie dat er, conform het bepaalde in art. 1.2 Wet IB 2001, is gekozen voor de kwalificatie als partner.

3.b.4. Begrafeniskosten/kring van verwanten

Belastingplichtige betaalt in 2001 de kosten voor de begrafenis van zijn vader. Zijn de uitgaven aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

Als buitengewone uitgaven zijn slechts aftrekbaar de uitgaven wegens overlijden van belastingplichtige, zijn partner en zijn jonger dan 27-jarige kinderen. De uitgaven voor de begrafenis van zijn vader zijn dus niet aftrekbaar, tenzij de vader de fiscale partner van belastingplichtige was.

De wetgever heeft bij de belastingherziening 2001 uitdrukkelijk een beperking opgenomen in de kring van personen ten aanzien van wie aftrek van dergelijke kosten mogelijk is. Verzoeken om met toepassing van de hardheidsclausule aftrek van uitgaven wegens overlijden van anderen te verlenen, zullen dan ook worden afgewezen.

3.b.5. Aankoop dubbel graf bij overlijden echtgenote

Bij het overlijden van zijn echtgenote heeft belastingplichtige een dubbel graf gekocht voor ¤ 6.000 (f 13.222). De kosten van een enkel graf zijn ¤ 4.500 (f 9.917). Wat is aftrekbaar?

a. Het gehele bedrag van ¤ 6.000 (f 13.222)?

b. Een bedrag van ¤ 4.500 (f 9.917)?

c. Een bedrag van ¤ 3.000 (f 6.611)?

De aankoop van het grafrecht is geheel aftrekbaar. Het ongebruikte deel van het graf is onverkoopbaar. Zie ook Hof Leeuwarden, 18 november 1968, BNB1969/228.

In de situatie dat het grafrecht wordt gekocht bij het in leven zijn van beide fiscale partners is aftrek mogelijk als blijkt dat het grafrecht niet kan worden vervreemd (HR 8 juli 1996, V-N 1996, blz. 2797).

3.b.6. Aankoop grafrechten bij Grafzorg Nederland

Belastingplichtige heeft op 7 juni 1976 het grafrecht van een familiegraf gekocht voor onbepaalde tijd. Volgens het nieuwe reglement van de begraafplaats moeten deze rechten na 25 jaar verlengd worden. In casu op 1 juli 2001. Als de familie het graf in stand wil laten moeten de rechten dus tijdig verlengd worden.

In augustus 2001 stort belastingplichtige een bedrag van ¤ 11.400 (f 25.122) op de rekening van Grafzorg Nederland ter zake van de (volgens hen) eeuwigdurende afkoop van het familiegraf. Grafzorg Nederland zorgt in werkelijkheid steeds voor tijdige verlenging van de grafrechten. Het grafrecht van het familiegraf wordt overgeschreven op Grafzorg Nederland. De belastingplichtige wordt rechthebbende en behoudt de volledige zeggenschap over het graf. Indien de belastingplichtige komt te overlijden zonder een opvolger aan te wijzen, zal Grafzorg Nederland de volledige zeggenschap verkrijgen en het voortdurend beheer blijven voeren. Zijn de uitgaven aftrekbaar als buitengewone uitgaven?

De uitgaven zijn niet aftrekbaar als uitgaven wegens overlijden. Primair omdat het een vooruitbetaling van in de toekomst verschuldigde grafrechten betreft en subsidiair omdat de uitgave niet rechtstreeks betrekking heeft op een overlijdenssituatie. Uitzondering hierop is mogelijk indien en voorzover de uitgave rechtstreeks betrekking heeft op een overlijdenssituatie. Het moet dan nog steeds gaan om begrafeniskosten. Kosten zoals bijvoorbeeld onderhoud zijn niet aftrekbaar.

3.b.7. Begrafeniskosten in 2 jaren betaald

De partner van belastingplichtige is eind oktober 2001 overleden. Belastingplichtige betaalt deels in 2001 en deels in 2002 de begrafeniskosten. Moet in beide jaren rekening worden gehouden met de drempel?

Ja. In 2001 wordt de hoogte van de drempel bepaald door het verzamelinkomen van belastingplichtige en - bij keuze voor fiscaal partnerschap voor heel 2001 - het verzamelinkomen van zijn partner vóór toepassing van de persoonsgebonden aftrek. In 2002 geldt uitsluitend het verzamelinkomen van belastingplichtige vóór toepassing van de persoonsgebonden aftrek. De wetgever heeft voor wat betreft het moment van aftrek van buitengewone uitgaven uitdrukkelijk aangesloten bij het moment van betaling. Dat uitgangspunt brengt met zich mee dat geen betekenis kan worden toegekend aan de omstandigheid dat in enig jaar betaalde kosten verband houden met een gebeurtenis in een voorafgaand kalenderjaar. De uitgaven kunnen dan ook niet anders dan in de desbetreffende kalenderjaren met inachtneming van de in die jaren van toepassing zijnde drempel in aanmerking worden genomen. Verzoeken om met toepassing van de hardheidsclausule een afwijkende regeling te treffen, plegen te worden afgewezen.

c. Uitgaven wegens arbeidsongeschiktheid of chronische ziekte van de belastingplichtige

3.c.1. Criteria voor arbeidsongeschiktheid

Zijn er criteria voor de bepaling van de mate van arbeidsongeschiktheid van belastingplichtige die niet afkomstig is uit het arbeidsproces?

Voor de bepaling van de mate van arbeidsongeschiktheid kan in het algemeen de beslissing van de UVI (Uitvoeringsinstelling) tot uitgangspunt worden genomen.

Indien een belastingplichtige in aanmerking wenst te komen voor de arbeidsongeschiktheidsaftrek, maar geen verklaring van de UVI kan overleggen waaruit de mate van arbeidsongeschiktheid blijkt, heeft hij evenwel de vrijheid om andere bewijsmiddelen aan te dragen. Hierbij kan worden gedacht aan het overleggen van een verklaring van een arts, niet zijnde de eigen of behandelend arts.

3.c.2. Arbeidsongeschiktheid/tijdvak

Een belastingplichtige wordt op 31 oktober 2001 arbeidsongeschikt en zal dat naar verwachting ook heel 2002 blijven. Heeft hij voor het belastingjaar 2001 recht op aftrek van uitgaven wegens arbeidsongeschiktheid?

Toetsdatum is 1 januari van het belastingjaar. Als de belastingplichtige na 1 januari van een jaar arbeidsongeschikt is geworden dan heeft hij voor dat jaar geen recht op de aftrek.

In het voorgelegde geval zal belastingplichtige voor 2001 niet, maar voor 2002 wel de aftrek kunnen claimen.

3.c.3. Arbeidsongeschiktheid/twee voorgaande kalenderjaren

Pas met ingang van 2001 spreken we over "buitengewone uitgaven". Er kan dan ook voor de jaren 2001 en 2002 niet voldaan worden aan het vereiste van onderdeel b van het eerste lid van art. 6.20 Wet IB 2001 dat in de voorgaande twee jaren buitengewone uitgaven in aftrek zijn gekomen. Is dit juist?

Nee. In het overgangsrecht (art. I, AR, Invoeringswet Wet IB 2001) is bepaald hoe voor de jaren 2001 en 2002 bovenstaand onderdeel b dient te worden gelezen. Voor het jaar 2001 bestaat recht op aftrek indien in de jaren 1999 en 2000 bij de berekening van het inkomen van de belastingplichtige of dat van zijn niet duurzaam van hem gescheiden levende echtgenoot uitgaven ter zake van ziekte, invaliditeit et cetera in aanmerking zijn genomen. Voor het jaar 2002 bestaat recht op aftrek indien voor het jaar 2000 voldaan is aan de in de vorige zin vermelde voorwaarde en in het jaar 2001 bij de berekening van het verzamelinkomen van de belastingplichtige of zijn partner ter zake van belastingplichtige buitengewone uitgaven in aftrek zijn gekomen.

d. Uitgaven wegens ouderdom van belastingplichtige

3.d.1. Ouderdomsaftrek 3 maal

Een man (ouder dan 65 jaar) overlijdt in mei 2001. Zijn echtgenote (eveneens ouder dan 65 jaar) claimt op de aangifte 2001 van haar overleden echtgenoot 2 maal ouderdomsaftrek, op de aangifte van haarzelf claimt zij 1 maal ouderdomsaftrek. Is dit juist?

Nee, dit is niet juist. Voor ieder van de echtgenoten is de aftrek van uitgaven wegens ouderdom van toepassing. In welke aangifte welk bedrag wordt verwerkt, hangt af van de keuze van de echtgenoten.

Kiezen zij voor partnerschap voor het gehele jaar (art. 6.24, vierde lid, Wet IB 2001) dan worden de buitengewone uitgaven samengevoegd, waarna toerekening op grond van art. 2.17 Wet IB plaats kan hebben. Kiezen zij hier niet voor dan is in beide aangiften 1 maal aftrek mogelijk.

e. Uitgaven wegens chronische ziekte van kinderen van de belastingplichtige

3.e.1. Toerekening ZF-premie aan kind?

Kan een deel van de bij de ouder ingehouden ZF-premie worden aangemerkt als buitengewone uitgaven voor een of meer kinderen? En zo ja, welk deel?

Ziekenfondsverzekerden betalen voor meeverzekerde gezinsleden geen extra procentuele ziekenfondspremie. De premie is immers afhankelijk van de hoogte van het loon. Tegenover dezelfde procentuele premie staan in het geval van medeverzekering meer rechten op verstrekkingen. Een deel van de premie kan in dat geval aan de meeverzekerde gezinsleden worden toegerekend. Uit doelmatigheidsredenen is goedgekeurd (Besluit van 21 maart 2001, nr. CPP2001/847M, Infobulletin 2001/319) dat een derde van de premie (ongeacht de samenstelling van het gezin) kan worden toegerekend aan een of meer kinderen. Hoewel de zogenoemde wettelijke bijdragen en nominale premies wel individualiseerbaar zijn, mogen deze ook in voorgaande verdeling worden meegenomen.

3.e.2. Toerekening premies ziektekostenverzekering aan kind?

Kan een deel van de door de ouder betaalde premies ziektekostenverzekering worden aangemerkt als buitengewone uitgaven voor een of meer kinderen? En zo ja, welk deel?

De verdeling, vermeld onder 3.e.1, kan ook worden toegepast bij premies voor ziektekostenverzekeringen. Ook daarbij kunnen immers splitsingsproblemen optreden wanneer bijvoorbeeld voor kinderen geen afzonderlijke premie wordt geheven of wanneer vanaf een bepaald aantal kinderen geen premie meer verschuldigd is. Het is niet van belang of de splitsingsproblemen zich ook feitelijk voordoen. Belastingplichtige behoudt overigens de mogelijkheid om indien de kosten individualiseerbaar zijn de werkelijke kosten als uitgangspunt te nemen voor de bepaling of aan het eenderde vereiste wordt voldaan.

3.e.3. Chronische ziekte van kinderen/twee voorgaande kalenderjaren

Pas met ingang van 2001 spreken we over "buitengewone uitgaven". Er kan dan ook voor de jaren 2001 en 2002 niet voldaan worden aan het vereiste van het eerste lid van art. 6.22 Wet IB 2001 dat in de voorgaande twee jaren buitengewone uitgaven in aftrek zijn gekomen. Is dit juist?

Nee. In het overgangsrecht (art. I, AS, Invoeringswet Wet IB 2001) is bepaald hoe voor de jaren 2001 en 2002 bovenstaand eerste lid dient te worden gelezen. Voor het jaar 2001 bestaat recht op aftrek indien in de jaren 1999 en 2000 bij de berekening van het inkomen van de belastingplichtige of dat van zijn niet duurzaam van hem gescheiden levende echtgenoot uitgaven ter zake van ziekte, invaliditeit etcetera in aanmerking zijn genomen die voor tenminste een derde deel kunnen worden toegerekend aan een of meer kinderen of pleegkinderen die bij het begin van het kalenderjaar jonger zijn dan 27 jaar en door de belastingplichtige in belangrijke mate worden onderhouden. Voor het jaar 2002 bestaat recht op aftrek indien voor het jaar 2000 voldaan is aan de in de vorige zin vermelde voorwaarden en in het jaar 2001 bij de berekening van het verzamelinkomen van de belastingplichtige of zijn partner ter zake van de belastingplichtige buitengewone uitgaven in aftrek zijn gekomen die voor tenminste een derde deel kunnen worden toegerekend aan een of meer kinderen of pleegkinderen die bij het begin van het kalenderjaar jonger zijn dan 27 jaar en door de belastingplichtige in belangrijke mate worden onderhouden.

f. Uitgaven wegens adoptie door de belastingplichtige of zijn partner

3.f.1. Bureaukosten adoptieverenigingen

De uitgaven voor bemiddeling als bedoeld in art. 1 van de Wet opneming buitenlandse pleegkinderen komen tot een bedrag van ten hoogste ¤ 681 (f 1.501) voor aftrek in aanmerking (art. 39 URIB 2001). In welke situaties kan deze aftrek worden verleend?

Als gevolg van de Wet opneming buitenlandse pleegkinderen dient bij een interlandelijke adoptie minimaal voor een wettelijk verplicht deel gebruik te worden gemaakt van een vergunninghouder (erkend adoptiebureau). Dit verplichte deel wordt aangeduid met de term verplichte deelbemiddeling. De kosten van deze verplichte deelbemiddeling zijn vastgesteld op ¤ 681 (f 1.501) en komen voor aftrek in aanmerking.

Als volledige bemiddeling plaatsvindt door de vergunninghouder wordt van het totale door de vergunninghouder in rekening gebrachte bedrag geacht een bedrag van ¤ 681 (f 1.501) betrekking te hebben op uitgaven voor deze verplichte bemiddeling.

Naast het bedrag van de deelbemiddeling blijven ook aftrekbaar:

- de uitgaven die verband houden met de indiening en de behandeling van een verzoek tot het uitspreken van adoptie;

- de procedurekosten volgens het recht van het land van herkomst bij interlandelijke adopties;

- de kosten van algemene voorlichting;

- de uitgaven voor vervoer en begeleiding van het kind;

- de reis- en verblijfkosten van één heen- en terugreis van beide adoptie-ouders. De noodzakelijke verblijfkosten dienen te worden verminderd met de besparing thuis.

Als de adoptie via de Vereniging Wereldkinderen heeft plaatsgevonden en de adoptie-ouders het kind niet zelf hebben opgehaald in het land van herkomst, komen de volgende bedragen voor aftrek in aanmerking (Besluiten van 12 februari 2001, nrs. CPP2001/332M en 2001/333M):

procedurekosten reiskosten

---

1998 f 1.915 f 2.129

1999 f 1.674 (¤ 760) f 2.016 (¤ 915)

2000 f 2.100 (¤ 953) 1) f 2.400 (¤ 1.089) 1)

2001 f 2.200 (¤ 998) 1) f 2.500 (¤ 1.134) 1)

---

1) Dit betreft voorlopige bedragen. De definitieve bedragen worden opgenomen zodra ze bekend zijn. Als het totaal van de definitieve bedragen hoger uitkomt kan dat uiteraard worden toegepast.

Kosten van met de adoptanten meereizende andere gezinsleden zijn niet aftrekbaar.

3.f.2. Kosten regelen voogdij

Een belastingplichtige claimt advocaatkosten gemaakt voor de regeling van de aan de adoptie voorafgaande voogdij. Vallen deze kosten ook onder het begrip adoptiekosten?

Nee, op grond van art. 39 URIB 2001 zijn alleen de kosten van de procedure voor de adoptie zelf en de reiskosten van de adoptie-ouders aftrekbaar.

3.f.3. Kracht van gewijsde adoptievonnis

Is het moment waarop een adoptievonnis kracht van gewijsde krijgt nog van belang?

Ingevolge art. 39 URIB 2001 worden de reis- en verblijfkosten van buitenlandse adopties niet eerder in aanmerking genomen dan nadat het ter zake van de adoptie bevoegde gezag (Ministerie van Justitie) de beginseltoestemming of de toestemming tot het opnemen van het kind in het gezin heeft verleend danwel, indien deze beginseltoestemming of toestemming ontbreekt, de uitspraak van de rechter waarbij het verzoek om adoptie is toegewezen, kracht van gewijsde heeft gekregen. In de praktijk is voor de aftrek van deze kosten het moment van kracht van gewijsde niet relevant. Met uitzondering van de overzeese gebiedsdelen van het Koninkrijk der Nederlanden kan het kind zonder beginseltoestemming of toestemming tot het opnemen van het kind in het gezin namelijk niet naar Nederland komen.

3.f.4. Kosten niet geslaagde adoptie

Zijn de reis- en verblijfkosten van een niet geslaagde buitenlandse adoptie aftrekbaar?

Ja. Aftrek is mogelijk als door het ter zake van de adoptie bevoegde gezag (Minister van Justitie) de beginseltoestemming of toestemming tot het opnemen van het kind in het gezin is verleend.

Voor de beoordeling van de aftrek is dus niet van belang of sprake is van een geslaagde adoptie.

3.f.5. Verschil aftrekbare bedragen diverse adoptiebureaus

Een aantal belastingplichtigen heeft zich beklaagd over het feit dat voor adopties die via de Vereniging Wereldkinderen hebben plaatsgevonden veel lagere bedragen als aftrekbare buitengewone uitgaven in aanmerking kunnen worden genomen dan voor adopties die via andere adoptiebureaus zijn geregeld. Zijn deze klachten terecht?

Verschillen die optreden tussen de aftrekbare adoptiekosten voor adopties die via de Vereniging Wereldkinderen hebben plaatsgevonden en die van de overige adoptiebureaus zijn te verklaren door het feit dat de Vereniging gemiddelde ouderbijdragen hanteert die onafhankelijk zijn van de plaats van herkomst van het kind. De aftrekbare bedragen worden jaarlijks naar aanleiding van de jaarstukken van de Vereniging in overleg tussen de Belastingdienst en de Vereniging vastgesteld.

Overigens is gebleken dat de bij de andere adoptiebureaus als procedurekosten gepresenteerde bedragen niet altijd als zodanig zijn aan te merken. Zie Hof Leeuwarden, 14 oktober 1994, V-N 1995, blz. 840. Een nadere specificatie van de procedurekosten lijkt hier gewenst.

Tot op heden is het niet mogelijk gebleken met de andere bureaus eenzelfde afspraak te maken als met de Vereniging Wereldkinderen.

3.f.6. Adoptiekosten in 2 jaren betaald

Belastingplichtige betaalt de adoptiekosten in 2001 en 2002. Moet in beide jaren rekening worden gehouden met de drempel?

Ja. De wetgever heeft voor wat betreft het moment van aftrek van buitengewone uitgaven uitdrukkelijk aangesloten bij het moment van betaling. Dat uitgangspunt brengt met zich mee dat geen betekenis kan worden toegekend aan de omstandigheid dat in enig jaar betaalde kosten verband houden met een gebeurtenis in een voorafgaand kalenderjaar. De uitgaven kunnen dan ook niet anders dan in de desbetreffende kalenderjaren met inachtneming van de in die jaren van toepassing zijnde drempel in aanmerking worden genomen. Verzoeken om met toepassing van de hardheidsclausule een afwijkende maatregel te treffen, plegen te worden afgewezen.

4. Weekenduitgaven voor gehandicapte kinderen van 30 jaar of ouder (Afdeling 6.6 Wet IB 2001)

4.1. Berekening weekenduitgaven gehandicapt kind

De zoon van belastingplichtige (32 jaar) woont in een gezinsvervangend tehuis op 40 kilometer afstand van de woning van belastingplichtige. Twee keer per maand haalt belastingplichtige hem met de auto op donderdag op en brengt hem zondags weer naar het tehuis. Wat is aftrekbaar?

Indien de zoon een ernstig gehandicapt kind is, is er op basis van art. 40 URIB 2001 per dag waarop hij bij belastingplichtige verblijft een bedrag van ¤ 8 (f 18) aftrekbaar. In art. 20 Uitv. Besl. 2001 is beschreven wanneer sprake is van een ernstig gehandicapt kind. De dagen van halen en brengen tellen daarbij als hele dagen van verblijf bij belastingplichtige mee. Voor de kosten van het per auto halen en brengen geldt een bedrag van ¤ 0,16 (f 0,35) per kilometer.

Aftrekbaar per verblijf bij belastingplichtige:

---

- verblijfkosten: 4 (dagen) x ¤ = ¤ 32/f 72 8/f 18

- reiskosten: 2 (ritten) x 80 = ¤ 25,60/f 56 (kilometer) x ¤ 0,16/f 0,35

4.2. Drempel en/of maximum?

Geldt er voor de aftrek van weekenduitgaven voor gehandicapte kinderen een drempel?

Nee. Deze uitgaven vormen een aparte categorie binnen de persoonsgebonden aftrekposten.

4.3. Toerekening aftrekpost

Kunnen partners kiezen bij wie de weekenduitgaven voor gehandicapte kinderen in aanmerking worden genomen?

Deze uitgaven behoren tot de zogeheten gemeenschappelijke inkomensbestanddelen (art. 2.17, vijfde lid, Wet IB 2001). De partners kunnen dus onder de daarvoor geldende voorwaarden zelf kiezen bij wie van hen en in welke verhouding de uitgaven in aanmerking worden genomen.

5. Scholingsuitgaven

5.1. Aftrekmogelijkheden bij WSF 2000

Welke aftrekmogelijkheden van studiekosten zijn er voor studenten met een studie die valt onder de WSF 2000?

Studenten die vallen onder de regeling van de Wet studiefinanciering 2000 (hierna WSF 2000) kunnen hun studiekosten op grond van Afdeling 6.7 Wet IB 2001 aftrekken. Het eerste lid van art. 6.29 Wet IB 2001 bepaalt dat indien de werkelijke studiekosten niet meer bedragen dan het tweevoud van de bedragen bedoeld in art. 3.2, eerste lid, onderdelen b en c, WSF 2000, deze bedragen van de WSF 2000 in aanmerking komen als scholingsuitgaven. Bedragen de werkelijke studiekosten meer dan het tweevoud van de bedragen bedoeld in art. 3.2, eerste lid, onderdelen b en c, WSF 2000 dan komen de werkelijke studiekosten minus de bedragen uit de WSF 2000 als scholingsuitgaven in aanmerking.

Het tweede lid van art. 6.29 Wet IB 2001 bepaalt dat voorzover de prestatiebeurs wordt omgezet in een gift deze prestatiebeurs op de scholingsuitgaven, zoals berekend volgens het eerste lid, in mindering moet worden gebracht. Op het moment dat de uitgaven worden gedaan is dus een aftrek mogelijk voor het verschil. Voorts bepaalt het derde lid van art. 6.29 Wet IB 2001 het moment van aftrek indien het scholingsuitgaven betreft waarvoor een prestatiebeurs is toegekend en de prestatiebeurs wordt definitief niet omgezet in een gift. Dan is het moment van aftrek het jaar waarin de desbetreffende definitieve beschikking van de IBG is gedagtekend. De gift moet in aanmerking worden genomen voor het feitelijk ontvangen bedrag en niet uitsluitend voor het bedrag van de basisbeurs voor thuiswonenden (Hoge Raad, 6 december 2000, nr. 34 933, V?N 2001/3.4).

Indien de student in het eerste studiejaar onvoldoende studiepunten heeft behaald, ontvangt hij in het volgende kalenderjaar van de IBG een beschikking dat de lening een lening blijft. Aangezien deze lening alsnog in een gift wordt omgezet als de student binnen 10 jaar zijn diploma behaalt, is die beschikking geen definitieve beschikking en is dus in dat jaar geen aftrek mogelijk.

Een schematisch overzicht van art. 6.29 Wet IB 2001 volgt hierna.

Let op: In het spraakgebruik wordt het woord "student" gebruikt voor bijna iedereen die een vorm van onderwijs volgt. In de WSF 2000 is een "student" degene die hoger onderwijs (WO en HBO) volgt en een "deelnemer" degene die beroepsonderwijs (MBO) volgt. Het begrip "studerende" omvat beiden. De bedragen bedoeld in art. 3.2, eerste lid, onderdelen b en c, WSF 2000 (= "normbedragen"), zijn voor een "student" andere dan voor een "deelnemer"!

Bedragen WSF 2000:

Normbedragen boeken en leermiddelen per maand (art. 3.2, eerste lid, onderdeel b) in 2001:

WO/HBO ¤ 45,78 (f 100,88)

MBO ¤ 40,05 (f 88,25)

Normbedragen onderwijsbijdrage per maand (art. 3.2, eerste lid, onderdeel c) in 2001:

WO/HBO 1-1-2001 tot 1-9-2001 ¤ 108,68 (f 239,50)

1-9-2001 tot 1-9-2002 ¤ 110,79 (f 244,14)

MBO 1-1-2001 tot 1-8-2001 ¤ 68,90 (f 151,83)

1-8-2001 tot 1-8-2002 ¤ 70,26 (f 154,83)

Normbedragen (2001) per maand samen:

WO/HBO 1-1-2001 tot 1-9-2001 ¤ 154,46 (f 340,38)

1-9-2001 tot 31-12-2001 ¤ 156,57 (f 345,02)

MBO 1-1-2001 tot 1-8-2001 ¤ 108,95 (f 240,08)

1-8-2001 tot 31-12-2001 ¤ 110,31 (f 243,08)

De basisbeurs bedraagt in 2001:

Uitwonend Thuiswonend

---

WO/HBO ¤ 205,97 (f 453,89)¤ 66,88 (f 147,38)

MBO ¤ 189,49 (f 417,58)¤ 50,40 (f 111,07)

Art. 6.29 Wet IB 2001 schematisch (drempel en maxima zijn niet in schema verwerkt):

a. Een thuiswonende WO/HBO-student heeft tot 1 augustus 2001 recht op WSF 2000. Zijn basisbeurs bedraagt ¤ 66,88 (f 147,38) per maand. Zijn werkelijke studiekosten over de periode van 1 januari tot 1 augustus 2001 bedragen ¤ 1.100 (f 2.424). Deze zijn in 2001 betaald. Hij krijgt in 2004 de definitieve beschikking dat de prestatiebeurs geheel wordt omgezet in een gift. Kan hij wat aftrekken en zo ja, hoeveel en wanneer?

De werkelijke studiekosten (¤ 1.100/f 2.424) bedragen minder dan het tweevoud van de bedragen van de WSF 2000 {2 x (7 x ¤ 154,46/f 340,38 = ¤ 1.081/f 2.383) = ¤ 2.162/f 4 766}. De scholingsuitgaven zijn dan ¤ 1.081/f 2.383 (art. 6.29, eerste lid, Wet IB 2001). Op grond van het tweede lid van dit artikel komen de scholingsuitgaven tot het bedrag van de prestatiebeurs (7 x ¤ 66,88/f 147,38 = ¤ 468,16/f 1.031,66) niet voor aftrek in aanmerking. In 2001 kan de student de normbedragen minus de ontvangen prestatiebeurs (¤ 1.081/f 2.383 minus ¤ 468,16/f 1.031,66) is ¤ 612,84/f 1.351,34 aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In 2004 kan de student niets meer aftrekken omdat de prestatiebeurs is omgezet in een gift.

b. Als a. Alleen staat nu in de definitieve beschikking (2004) dat de prestatiebeurs niet wordt omgezet in een gift.

In 2001 kan de student ¤ 612,84/f 1.351,34 aftrekken (zie bij a). In 2004 kan de student alsnog de ontvangen prestatiebeurs ad ¤ 468,16/f 1.031,66 aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In totaal heeft deze student dan een aftrek genoten van de normbedragen.

c. Als a. Alleen bedragen nu de werkelijke studiekosten ¤ 10.000 (f 22.307).

De werkelijke studiekosten bedragen meer dan het tweevoud van de bedragen in de WSF 2000. Op grond van de tweede volzin van het eerste lid van art. 6.29 Wet IB 2001 komen de studiekosten tot een bedrag van ¤ 1.081/f 2.383 (7 x ¤ 154,46/f 340,38) niet als scholingsuitgaven in aanmerking. Op grond van het tweede lid van dit artikel komen de scholingsuitgaven bovendien tot het bedrag van de prestatiebeurs (7 x ¤ 66,88/f 147,38 = ¤ 468,16/f 1.031,66) niet voor aftrek in aanmerking. In 2001 kan de student de werkelijke studiekosten minus de normbedragen minus de ontvangen prestatiebeurs (¤ 10.000/f 22.307 minus ¤ 1.081/f 2.383 minus ¤ 468,16/f 1.031,66) is ¤ 8.450,84/f 18.893,34 aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In 2004 kan de student niets meer aftrekken omdat de prestatiebeurs is omgezet in een gift.

d. Als a. Alleen bedragen nu de werkelijke studiekosten ¤ 10.000 (f 22.307) en staat er in de definitieve beschikking (2004) dat de prestatiebeurs niet wordt omgezet in een gift.

In 2001 kan de student ¤ 8.450,84/f 18.893,34 aftrekken (zie bij c). In 2004 kan de student alsnog de ontvangen prestatiebeurs ad ¤ 468,16/f 1.031,66 aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In totaal heeft deze student dan een aftrek genoten van de werkelijke studiekosten minus 1x de normbedragen.

e. Een uitwonende WO/HBO-student heeft tot 1 augustus 2001 recht op WSF 2000 in de vorm van een prestatiebeurs. Zijn basisbeurs bedraagt ¤ 205,97 (f 453,89) per maand. Zijn werkelijke studiekosten over de periode van 1 januari tot 1 augustus 2001 bedragen ¤ 1.100 (f 2.424). Deze zijn in 2001 betaald. Hij krijgt in 2004 de definitieve beschikking dat de prestatiebeurs geheel wordt omgezet in een gift. Kan hij wat aftrekken en zo ja, hoeveel en wanneer?

De werkelijke studiekosten (¤ 1.100/f 2.424) bedragen minder dan het tweevoud van de bedragen van de WSF 2000 {2 x (7 x ¤ 154,46/f 340,38 = ¤ 1.081/f 2.383) = ¤ 2.162/f 4.766}. De scholingsuitgaven zijn dan ¤ 1.081/f 2.383 (art. 6.29, eerste lid, Wet IB 2001). Op grond van het tweede lid van dit artikel komen de scholingsuitgaven tot het bedrag van de prestatiebeurs (7 x ¤ 205,97/f 453,89) is ¤ 1.441,79/f 3.177,23 niet voor aftrek in aanmerking. Er kan in 2001 niets worden afgetrokken omdat de ontvangen prestatiebeurs hoger is dan de normbedragen. In 2004 is er ook geen aftrek mogelijk omdat de prestatiebeurs is omgezet in een gift.

f. Als e. Alleen staat nu in de definitieve beschikking (2004) dat de prestatiebeurs niet wordt omgezet in een gift.

In 2001 kan niets worden afgetrokken omdat de ontvangen prestatiebeurs hoger is dan de normbedragen (zie bij e). Omdat de prestatiebeurs definitief niet is omgezet in een gift kan de student in 2004 alsnog de normbedragen (¤ 1.081/f 2.383) aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In totaal heeft deze student dan een aftrek genoten van de normbedragen.

g. Als e. Alleen bedragen nu de werkelijke studiekosten ¤ 10.000 (f 22.307).

De werkelijke studiekosten bedragen meer dan het tweevoud van de bedragen in de WSF 2000. Op grond van de tweede volzin van het eerste lid van art. 6.29 Wet IB 2001 komen de studiekosten tot het bedrag van de normbedragen ¤ 1.081/f 2.383 (7 x ¤ 154,46/f 340,38) niet als scholingsuitgaven in aanmerking. Op grond van het tweede lid van dit artikel komen de scholingsuitgaven tot het bedrag van de ontvangen prestatiebeurs ¤ 1.441,79/f 3.177,23 (7 x ¤ 205,97/f 453,89) niet voor aftrek in aanmerking. In 2001 kan de student de werkelijke studiekosten minus 1 x de normbedragen minus de ontvangen prestatiebeurs (¤ 10.000/f 22.307 minus ¤ 1.081/f 2.383 minus ¤ 1.441,79/f 3.177,23) is ¤ 7.477,21/f 16.746,77 aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In 2004 kan de student niets meer aftrekken omdat de prestatiebeurs is omgezet in een gift.

h. Als e. Alleen bedragen nu de werkelijke studiekosten ¤ 10.000 (f 22.307) en staat er in de definitieve beschikking (2004) dat de prestatiebeurs niet wordt omgezet in een gift.

In 2001 kan de student ¤ 7.477,21/f 16.746,77 aftrekken (zie bij g). Omdat de prestatiebeurs definitief niet is omgezet in een gift kan de student in 2004 alsnog de ontvangen prestatiebeurs (¤ 1.441,79/f 3.177,23) aftrekken. Op dit bedrag moet nog wel art. 6.30 Wet IB 2001 worden toegepast. In totaal heeft deze student dan een aftrek genoten van de werkelijke studiekosten minus 1x de normbedragen.

5.2. Scholingsuitgaven/WSF

Belastingplichtige ontvangt voor het studiejaar 2001/2002 studiefinanciering WSF 2000. Omdat hij zijn studie in de avonduren voortzet heeft hij voor het studiejaar 2002/2003 geen recht meer op WSF 2000. De studiekosten over dat jaar claimt hij als scholingsuitgaven. Moet rekening worden gehouden met de beurs die hij in het (eerste deel van) het belastingjaar 2002 heeft ontvangen?

De studiekosten over het eerste halfjaar 2002 kunnen conform het bepaalde in art. 6.29 Wet IB 2001 in aftrek worden gebracht. De studiekosten over het tweede halfjaar 2002 zijn volledig aftrekbaar, voorzover zij voldoen aan de voorwaarden. De prestatiebeurs heeft immers alleen betrekking op het eerste halfjaar.

5.3. Scholingsuitgaven door ouders voorgeschoten

Belastingplichtige volgt een opleiding en wil de kosten daarvan zelf betalen. De kosten van de opleiding worden door de ouders betaald terwijl hij het bedrag schuldig blijft. Kan belastingplichtige zelf aftrek van scholingsuitgaven claimen in het jaar dat zijn ouders de uitgaven doen?

Ja, aftrek van scholingsuitgaven is mogelijk bij de belastingplichtige omdat op het moment van betaling door zijn ouders op hem een vordering ontstaat. Zie in dit verband de uitspraak van Hof Amsterdam van 6 oktober 2000, nr. 99/3418 (Infobulletin 2001/37). De andersluidende uitspraak van Hof Amsterdam van 6 december 2000, nr. 00/0148 (V-N 2001/10.27) wordt niet als richtsnoer gehanteerd.

5.4. Scholingsuitgaven. Kosten deelname aan congressen

Kunnen de kosten van deelname aan nationale- en internationale congressen waarvan deelname uit wetenschappelijk oogpunt gewenst is, als scholingsuitgaven bedoeld in artikel 6.27 Wet IB 2001 in aftrek gebracht worden?

Scholingsuitgaven zijn uitgaven van de belastingplichtige voor een door hem zelf gevolgde opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. De uitgaven moeten direct verband houden met het leertraject. Waar er geen sprake is van een opleiding of studie, geen "leertraject", zijn uitgaven niet aftrekbaar.

In de geschetste situatie zal er doorgaans geen sprake zijn van congresbezoek in het kader van het volgen van een opleiding of studie. Aftrek is dan ook niet mogelijk.

Vindt, bij uitzondering, het congresbezoek wel plaats in verband met het volgen van een opleiding of studie, dan zijn de kosten van deelname aan het congres zelf - uiteraard exclusief kosten van partnerprogramma, nevenactiviteiten e.d. - wel aftrekbaar. Ook in dat geval zijn de kosten van de met het congres samenhangende reis- en verblijfkosten niet aftrekbaar op grond van artikel 6.28, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001.

5.5. Scholingsuitgaven. Lidmaatschapskosten van beroeps- of wetenschappelijke verenigingen

Kunnen de lidmaatschapskosten van beroeps- of wetenschappelijke verenigingen die noodzakelijk dan wel gewenst zijn voor de beroepsuitoefening als scholingsuitgaven in aftrek worden gebracht indien en voorzover de werkgever deze kosten niet vergoed?

Lidmaatschapskosten van beroeps- en wetenschappelijke verenigingen kunnen niet worden aangemerkt als scholingsuitgaven. Zij zijn derhalve niet aftrekbaar, zelfs als de desbetreffende uitgaven noodzakelijk of gewenst zouden zijn voor de beroepsbeoefening. Het kan uiteraard anders komen te liggen indien de lidmaatschapskosten nodig zijn voor het volgen van de studie of het schrijven van een proefschrift.

5.6. Scholingsuitgaven. Nullening

Indien een student een zogenaamde nullening heeft (d.w.z. hij leent na het verstrijken van de voor zijn studie reguliere studieperiode ¤ 0.00 maar krijgt wel een OV-jaarkaart) zijn dan zijn werkelijke studiekosten of de bedragen van art. 3.2, eerste lid, onderdelen b en c, WSF 2000 aftrekbaar? En in welk jaar?

De bedragen van art. 3.2, eerste lid, onderdelen b en c, WSF 2000 zijn aftrekbaar. Ook het recht op een lening maakt immers deel uit van het "recht op studiefinanciering". Het jaar van aftrek is het jaar waarin de uitgaven zijn gedaan.

5.7. Scholingsuitgaven. Lening eerste studiejaar wordt alsnog gift

Een student heeft in zijn eerste studiejaar studiekosten die lager zijn dan tweemaal de normbedragen. Hij heeft in dat jaar onvoldoende studiepunten behaald. De prestatiebeurs over dat studiejaar wordt dan van rechtswege een lening. Omdat de student binnen de diplomatermijn (10 jaar) met goed gevolg het afsluitend examen heeft afgelegd vraagt hij (o.g.v. art. 5.14 WSF 2000) de IBG de prestatiebeurs over het eerste studiejaar alsnog om te zetten in een gift. De IBG willigt dit verzoek in. Kan de student scholingsuitgaven aftrekken en zo ja, in welk jaar?

De student heeft in het jaar dat hij de uitgaven doet recht op een aftrek van de normbedragen minus de ontvangen prestatiebeurs. Omdat de prestatiebeurs (per maand) van een uitwonende student hoger is dan de normbedragen (per maand) heeft deze student geen aftrekmogelijkheid in het jaar dat hij de uitgaven doet. De thuiswonende student heeft deze aftrekmogelijkheid wel. Dat de lening van rechtswege een lening blijft leidt er niet toe dat in het jaar van de desbetreffende beschikking van de IBG (in het kalenderjaar volgend op het eerste studiejaar) een aftrekmogelijkheid bestaat. Deze beschikking kan namelijk niet worden aangemerkt als een definitieve beschikking. Ook in het jaar van de definitieve beschikking van de IBG na het behalen van het diploma is geen aftrek mogelijk omdat de lening alsnog is omgezet in een gift. In de meeste gevallen zal de student niet om een dergelijke omzetting met betrekking tot het eerste studiejaar behoeven te verzoeken. De opleidingsinstelling informeert de IBG over het behalen van het diploma. De IBG zet dan alsnog de lening om in een gift en deelt dit mee aan de student.

dinsdag 5 maart 2002